Бухгалтерский учет в строительстве

Согласно п. 83 Методических указаний по учету материально-производственных запасов транспортно-заготовительные расходы организации принимаются к учету путем:

- отнесения на отдельный субсчет к счету "Заготовление и приобретение материальных ценностей" согласно расчетным документам поставщика;

- отнесения на отдельный субсчет к счету 10 "Материалы";

- непосредственного (прямого) включения в фактическую себестоимость материала (присоединение к договорной цене материала, присоединение к денежной оценке вклада в уставный (складочный) капитал, внесенный в форме материально-производственных запасов, присоединение к рыночной стоимости безвозмездно полученных материалов и др.). В данном случае открытие отдельного субсчета не предусмотрено: фактическая себестоимость отдельных видов материалов формируется на том субсчете, на котором учитывается данный вид материалов (основные и вспомогательные материалы, топливо, запасные части и т.п.).

Для учета транспортно-заготовительных расходов при приобретении материалов в зависимости от схемы бухгалтерского учета, установленной учетной политикой организации, может открываться дополнительный субсчет к счету 10 "Материалы" или 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей".

Очевидно, что при большой номенклатуре приобретаемых материалов и нескольких статьях (видах) транспортно-заготовительных расходов довольно сложно обеспечить учет материалов по себестоимости каждой единицы. Поэтому непосредственное (прямое) включение таких расходов в фактическую себестоимость материалов целесообразно в организациях с небольшой номенклатурой материалов, а также в случаях существенной значимости отдельных видов и групп материалов. Подобная схема может быть рекомендована к использованию организациями-заказчиками и инвесторами (в части формирования фактической себестоимости материально-производственных запасов, предполагаемых к передаче подрядной строительной организации).

Конкретный вариант учета транспортно-заготовительных расходов устанавливается организацией самостоятельно и закрепляется учетной политикой.

Транспортно-заготовительные расходы учитываются по отдельным видам и (или) группам материалов. Примерная номенклатура транспортно-заготовительных расходов приведена в Приложении 2 к Методическим указаниям по учету материально-производственных запасов.

Если нет значительного различия в удельном весе статей транспортно-заготовительных расходов, а также в случаях невозможности их отнесения непосредственно по конкретным видам и (или) группам материалов (например, по расходам, связанным с содержанием заготовительно-складского аппарата, оплатой услуг сторонних организаций и т.п.) допускается вести учет таких расходов в целом по субсчету к счету 10 "Материалы" или в целом по счету 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей".

Закрытие счета 15 осуществляется перенесением стоимости материалов по учетным ценам на счет 10. Оставшаяся стоимость и представляет собой фактические затраты на транспортно-заготовительные расходы и подлежит списанию на счет 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей".

Транспортно-заготовительные расходы или отклонения в стоимости материалов, относящиеся к материалам, отпущенным в производство, на нужды управления и на иные цели, подлежат ежемесячному списанию на счета бухгалтерского учета, на которых отражается расход соответствующих материалов (на счета производства, обслуживающих производств и хозяйств и др.).

В бухгалтерском учете указанные операции отражаются следующим образом:

Д-т 20 "Основное производство" К-т 10 - отражены транспортно-заготовительные расходы, учитываемые на отдельном субсчете, открываемом к счету 10, в сумме, относящейся к стоимости материалов, отпущенных в основное производство;

Д-т 20 К-т 15 - отражены транспортно-заготовительные расходы, учитываемые на субсчете, открытом к счету 15;

Д-т 20 К-т 16 - отражена сумма отклонений в стоимости материалов (разница между фактической себестоимостью приобретения и учетными ценами приобретенных материалов).

Списание отклонений в стоимости материалов или транспортно-заготовительных расходов по отдельным видам или группам материалов производится пропорционально учетной стоимости материалов исходя из отношения суммы остатка величины отклонения или транспортно-заготовительных расходов на начало месяца (отчетного периода) и текущих отклонений или транспортно-заготовительных расходов за месяц (отчетный период) к сумме остатка материалов на начало месяца (отчетного периода) и поступивших материалов в течение месяца (отчетного периода) по учетной стоимости. Полученное в результате значение, умноженное на 100, дает процент, который следует использовать при списании отклонения или транспортно-заготовительных расходов на увеличение (удорожание) учетной стоимости израсходованных материалов. Пунктом 88 Методических указаний по учету материально-производственных запасов предусмотрены также упрощенные варианты списания:

- при небольшом удельном весе расходов или величины отклонений (не более 10% к учетной стоимости материалов) их сумма может полностью списываться на счета "Основное производство", "Вспомогательное производство" и на увеличение стоимости проданных материалов;

- удельный вес расходов или величины отклонений (в процентах к учетной стоимости материалов) может округляться до целых единиц (то есть без десятичных знаков);

- в течение текущего месяца расходы или величина отклонений могут распределяться исходя из удельного веса (в процентах к учетной стоимости соответствующих материалов), сложившегося на начало данного месяца. Если это привело к существенному недосписанию или излишнему списанию отклонений или расходов (более пяти пунктов), в следующем месяце их сумма корректируется на указанную величину прошлого месяца;

- расходы или величина отклонений могут распределяться пропорционально их удельному весу (нормативу), закрепленному в плановых (нормативных) калькуляциях, к учетной стоимости используемых материалов. При этом если фактические размеры отклонений или расходов отличаются от нормативных размеров, в следующем месяце (отчетном периоде) сумма распределительных отклонений или расходов корректируется, то есть увеличивается на недосписанную сумму или уменьшается на сумму, излишне списанную в прошлом месяце (отчетном периоде). Остатки на начало каждого месяца (отчетного периода) рассчитываются исходя из удельного веса (норматива) транспортно-заготовительных расходов, предусмотренных в плановых (нормативных) калькуляциях, к фактическому наличию материалов в учетных ценах.

2.3 Учет основных средств и материальных ценностей

Порядок отражения в учете операций, связанных с поступлением, движением и выбытием материально-производственных запасов, принадлежащих организации, регулируется Положением по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденным Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н (ПБУ 5/01), а также Методическими указаниями по учету материально-производственных запасов.

Выделяют следующие категории материально-производственных запасов: материалы, готовую продукцию и товары. Для работ, выполняемых по договору строительного подряда, под запасами понимаются, как правило, строительные материалы.

Поступившие строительные материалы должны быть своевременно оприходованы. При приемке материалы подвергают тщательной проверке на предмет соответствия ассортименту, количеству и качеству, указанным в расчетных и сопроводительных документах.

Порядок и сроки приемки материалов по количеству и качеству устанавливаются специальными нормативными документами.

Приемка и оприходование поступающих материалов и тары (под материалы) оформляются Приходным ордером (форма N М-4), форма которого утверждена Постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 N 71а (далее - Постановление Госкомстата России N 71а). Данная форма применяется для учета материалов, поступающих от поставщиков или из переработки, при отсутствии расхождений между данными поставщика и фактическими данными (по количеству и качеству). Приходный ордер на фактически принятое количество ценностей в одном экземпляре оформляет материально-ответственное лицо в день поступления ценностей на склад. При оформлении хозяйственных операций по материальным ценностям, содержащим драгоценные металлы и камни, в обязательном порядке заполняется графа "Номер паспорта".

На массовые однородные грузы, прибывающие от одного и того же поставщика несколько раз в течение дня, составляется один приходный ордер в целом за день. При этом на каждую отдельную приемку материала в течение дня производятся записи на обороте ордера, которые в конце дня подсчитываются, и общий итог записывается в приходный ордер.

При перевозке грузов автотранспортом приемка поступающих материалов осуществляется на основе товарно-транспортной накладной, получаемой от грузоотправителя (при отсутствии расхождений между данными накладной и фактическими данными).

В тех случаях, когда отдельные партии материалов находятся в процессе технической приемки, лабораторного испытания, или в силу отказа от акцепта счета (обусловленного нарушением договорных условий), материалы принимаются на временное ответственное хранение.

Такие материалы приходуются заведующим складом или кладовщиком в специальной книге. В бухгалтерском учете стоимость поступивших материальных ценностей отражается на забалансовом счете 002 "Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение" в сумме, указанной в расчетных документах. После того как обстоятельства, обусловившие учет этих материалов на забалансовом счете, будут устранены, ранее отраженные суммы списываются со счета 002 и одновременно приходуются на счете 10 "Материалы" или 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей". В складском учете записи должны вестись с подразделением на "Материалы, ожидающие приемки", "Материалы, находящиеся на временном ответственном хранении", а внутри этих групп - в разрезе отдельных партий материалов. Указанные материалы хранятся на складах обособленно и до выяснения результатов приемки не могут расходоваться.

При установлении несоответствия поступивших материально-производственных запасов ассортименту, количеству и качеству, указанным в документах поставщика, а также в случаях, когда качество материалов не соответствует предъявляемым требованиям (вмятины, царапины, поломка, бой, течь жидких материалов и т.д.), приемку осуществляет комиссия, которая оформляет ее актом о приемке материалов.

В случае составления приемного акта приходный ордер не оформляется.

Приемный акт служит основанием для предъявления претензий и исков к поставщику и (или) транспортной организации.

Если условиями договора строительного подряда предусмотрено приобретение части строительных материалов заказчиком, а схема бухгалтерского учета (у заказчика и подрядчика) предполагает учет этих материалов как давальческих, в учете подрядной строительной организации материалы, поступившие от заказчика, отражаются на забалансовом счете 003 "Материалы, принятые в переработку".

При приемке импортных материалов следует учитывать правила и особенности, установленные договорами (контрактами) и таможенным законодательством, а также позаботиться о получении сопроводительных и иных обязательных документов (например, инструкций по эксплуатации каких-либо приборов) с переводом на русский язык. В противном случае могут возникнуть проблемы с проверкой комплектности и с дальнейшим использованием поступивших запасов.

Способ без использования счетов 15 и 16 предполагает следующую схему проводок:

Д-т 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", субсчет "Авансы выданные" К-т 51 "Расчетные счета" - произведена оплата приобретенных материалов;

Д-т 10 К-т 60 - отражена стоимость поступивших материалов по договорным ценам;

Д-т 10 К-т 60 - отражена стоимость работ и услуг сторонних организаций, которые в соответствии с нормативными документами могут быть включены в фактическую себестоимость приобретения материалов.

В том случае, когда расходы организации, связанные с приобретением или заготовлением материально-производственных запасов, предварительно аккумулируются на счете 15, а счет 16 не используется, схема бухгалтерских проводок будет аналогичной:

Д-т 60, субсчет "Авансы выданные" К-т 51 - произведена оплата приобретенных материалов;

Д-т 15 К-т 60 - отражена стоимость поступивших материалов по договорным ценам;

Д-т 15 К-т 60 - отражена стоимость работ и услуг сторонних организаций, которые в соответствии с нормативными документами могут быть включены в фактическую себестоимость приобретения материалов;

Д-т 10 К-т 15 - отражена фактическая себестоимость приобретенных материалов.

Если применяются и счет 15, и счет 16, схема проводок будет иметь следующий вид:

Д-т 60, субсчет "Авансы выданные" К-т 51 - произведена оплата приобретенных материалов;

Д-т 15 К-т 60 - отражена стоимость поступивших материалов по фактической себестоимости приобретения;

Д-т 10 К-т 15 - отражена стоимость приобретенных материалов по учетным ценам;

Д-т 16 К-т 15 - отражена сумма отклонений в стоимости материалов (транспортно-заготовительных расходов);

Д-т 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства", 44 "Расходы на продажу" и т.д. К-т 10 - отражена стоимость использованных материалов по учетным ценам;

Д-т 20, 23, 44 и т.д. К-т 16 - отражена сумма положительных отклонений стоимости материалов или

Д-т 20, 23, 44 и т.д. К-т 16 (сторно) - отражена сумма отрицательных отклонений стоимости материалов.

Одна из двух последних записей оформляется одновременно с проводками, которыми материалы списываются в производство.

Перечень расходов, включаемых в фактическую себестоимость материалов, приобретенных за плату, приведенный в п. 68 Методических указаний по учету материально-производственных запасов, состоит из сгруппированных по экономическому содержанию затрат:

- стоимость материалов по договорным ценам. Стоимость материалов по договорным ценам представляет собой сумму оплаты, установленную соглашением сторон в возмездном договоре непосредственно за материалы;

- транспортно-заготовительные расходы. Транспортно-заготовительные расходы - это затраты организации, непосредственно связанные с процессом заготовления и доставки материалов в организацию;

- расходы по доведению материалов до состояния, в котором они пригодны к использованию в предусмотренных организацией целях. Расходы по доведению материалов до состояния, в котором они пригодны к использованию в предусмотренных организацией целях, включают затраты организации по переработке, обработке, доработке и улучшению технических характеристик приобретенных материалов, не связанные с производственным процессом.

Для документального оформления учета движения материальных ценностей внутри организации между структурными подразделениями или материально-ответственными лицами применяется Требование-накладная (форма N М-11), форма которой утверждена Постановлением Госкомстата России N 71а. Накладную в двух экземплярах составляет материально-ответственное лицо структурного подразделения, сдающего материальные ценности. Один экземпляр служит основанием для списания ценностей, второй - основанием для оприходования ценностей. Этими же накладными оформляются операции по сдаче на склад или в кладовую остатков из производства неизрасходованных материалов, если они ранее были получены по требованию, а также сдача отходов и брака. Накладную подписывают материально-ответственные лица (сдатчик и получатель) и сдают ее в бухгалтерию для учета движения материалов.

По мере отпуска материалов со складов (из кладовых) подразделения на участки, в бригады, на рабочие места они списываются со счетов учета материальных ценностей и зачисляются на соответствующие счета учета затрат на производство.

Стоимость материалов, отпущенных для управленческих нужд, относится на соответствующие счета учета этих расходов.

В бухгалтерском учете указанные операции отражаются следующим образом:

Д-т 20 К-т 10 - отражена стоимость материалов, отпущенных в основное производство;

Д-т 23 К-т 10 - отражена стоимость материалов, отпущенных во вспомогательные производства;

Д-т 25 К-т 10 - отражена стоимость материалов, использованных при осуществлении общехозяйственных (цеховых) расходов;

Д-т 26 К-т 10 - отражена стоимость материалов, отпущенных для управленческих нужд.

Стоимость материалов, отпущенных на производство, но относящихся к будущим отчетным периодам (подготовительные работы в сезонных производствах, горно-подготовительные работы, освоение новых предприятий, производств, цехов и агрегатов (пусковые расходы), на подготовку и освоение производства новых видов продукции и новых технологий, рекультивация земель), зачисляется на счет учета расходов будущих периодов. На этот счет стоимость отпущенных материалов может относиться и в случае, если возникает необходимость распределения затрат на ряд отчетных периодов.

2.4 Учет себестоимости строительных работ

В состав издержек производства могут быть отнесены только текущие затраты организации. В первую очередь речь идет о том, что организации необходимо выделять в учете капитальные затраты, перенос стоимости которых на издержки производства и обращения производится через амортизационные отчисления. Вопрос разделения затрат на капитальные и текущие приобретает особую актуальность при производстве ремонтных работ в зданиях и сооружениях. Это объясняется тем, что многие виды ремонтных работ относятся к строительным и их выполнение сторонними организациями регулируется одними и теми же отношениями, предусмотренными параграфом 3 гл.37 ГК РФ. В связи с многочисленными обращениями организаций за разъяснением терминов "капитальный ремонт зданий" и "реконструкция зданий" из-за различного толкования этих терминов налоговыми органами на местах Госстрой России Письмом от 03.04.2001 N НМ-1618/3 сообщил, что при определении указанных терминов следует руководствоваться действующей нормативной базой, а именно:

Положением о проведении планово - предупредительного ремонта производственных зданий и сооружений МДС 13-14.2000, утвержденным Постановлением Госстроя СССР от 29.12.1973 N 279 (далее - Положение N 279);

Ведомственными строительными нормами (ВСН) N 58-88(р) "Положение об организации и проведении реконструкции, ремонта и технического обслуживания зданий, объектов коммунального и социально - культурного назначения", утвержденными Приказом Госкомархитектуры РФ при Госстрое СССР от 23.11.1988 N 312 (далее - ВСН N 58-88(р)).

Положение N 279 полезно бухгалтеру тем, что дает представление о необходимом объеме и порядке составления технической документации на проведение ремонта и принятия выполненных работ (например, п.п.8.3, 8.4), которая обязательно должна быть в организации наряду с первичными документами, подтверждающими расходы. ВСН N 58-88(р) касаются в первую очередь организаций, имеющих помещения в жилых зданиях, объектах коммунального и социально - культурного назначения, приводят понятия ремонта и реконструкции зданий, а также перечни связанных с ними работ (в Приложениях).

Бухгалтер должен иметь в виду, что, даже если расходы организации не носят характера капитальных вложений, они могут относиться к расходам будущих периодов.

Страховые взносы включаются в себестоимость продукции (работ, услуг) в течение всего срока действия договоров равными долями ежемесячно и учитываются на счете 97 "Расходы будущих периодов" в корреспонденции со счетами затрат. При определении предельного размера расходов на страхование, относимых на себестоимость продукции, следует использовать показатель объема реализуемой продукции (работ, услуг), определяемый нарастающим итогом с момента заключения договора страхования (Письмо Минфина России от 28.08.2001 N 04-02-05/3/57).

При наступлении страхового случая и прекращении в связи с этим действия договора страхования (например, при утрате имущества) недосписанная на себестоимость сумма страховых взносов по застрахованному имуществу со счета расходов будущих периодов единовременно списывается на внереализационные расходы и учитывается в пределах полученного страхового возмещения по утраченному имуществу (как расходы, связанные с извлечением внереализационного дохода).

Для целей налогового учета в настоящее время в соответствии со ст.253 гл.25 НК РФ расходы, связанные с производством и реализацией, включают расходы на обязательное и добровольное страхование. Так, п.16 ст.255 НК РФ устанавливает, что к таким расходам относятся суммы платежей (взносов) работодателей по договорам обязательного страхования, а также суммы платежей (взносов) работодателей по договорам добровольного страхования (договорам негосударственного пенсионного обеспечения), заключенным в пользу работников со страховыми организациями (негосударственными пенсионными фондами).

Совокупная сумма платежей (взносов) работодателей, выплачиваемая по договорам долгосрочного страхования жизни работников, пенсионного страхования и (или) негосударственного пенсионного обеспечения работников, учитывается в целях налогообложения в размере, не превышающем 12% суммы расходов на оплату труда.

Следует отметить, что порядок признания расходов при методе начисления определен в ст.272 НК РФ. В ст.263 НК РФ перечислены виды расходов на обязательное и добровольное страхование имущества, которые учитываются для целей налогообложения при производстве готовой продукции (в том числе в промышленном строительстве).

Расходы на обязательное и добровольное страхование имущества включают страховые взносы по всем видам обязательного страхования, а также по следующим видам добровольного страхования:

1) средств транспорта (водного, воздушного, наземного, трубопроводного), в том числе арендованного, расходы на содержание которого включаются в расходы, связанные с производством и реализацией;

2) грузов;

3) основных средств производственного назначения (в том числе арендованных), нематериальных активов, объектов незавершенного капитального строительства (в том числе арендованных);

4) рисков, связанных с выполнением строительно - монтажных работ;

5) товарно - материальных запасов;

6) урожая сельскохозяйственных культур и животных;

7) иного имущества, используемого налогоплательщиком при осуществлении деятельности, направленной на получение дохода;

8) ответственности за причинение вреда, если такое страхование предусмотрено законодательством Российской Федерации либо является условием осуществления налогоплательщиком деятельности в соответствии с международными обязательствами Российской Федерации или общепринятыми международными требованиями.

Расходы по обязательным видам страхования (установленные законодательством Российской Федерации) включаются в состав прочих расходов в пределах страховых тарифов, утвержденных в соответствии с законодательством Российской Федерации и требованиями международных конвенций. Если данные тарифы не утверждены, то расходы по обязательному страхованию включаются в состав прочих расходов в размере фактических затрат. Расходы по добровольному страхованию включаются в состав прочих расходов также в размере фактических затрат. Указанные расходы уменьшают в соответствии с установленным порядком налогооблагаемую базу.

2.5 Определение финансового результата строительной деятельности

Общий порядок признания доходов для бухгалтерского учета определяется ПБУ 9/99. Выручка от выполнения работ по строительству объекта является для подрядной строительной организации доходом от обычных видов деятельности и принимается к учету в сумме полной сметной стоимости (цены) объекта (п.п.5, 6 ПБУ 9/99).

На основании п.16 ПБУ 2/94 подрядчик может применять два метода исчисления финансового результата в зависимости от принятых форм определения дохода:

по стоимости объекта в целом;

по стоимости отдельных выполненных работ.

Использование метода определения выручки от реализации по стоимости объекта в целом предусматривает определение финансового результата у подрядчика при полном завершении работ по договору на строительство как разницы между договорной стоимостью законченного строительством объекта и затратами по его производству. При этом все накопленные затраты по производству СМР до их полного завершения составляет незавершенное производство. Списание затрат, отражение выручки от реализации и определение финансового результата у подрядчика осуществляются только после полного завершения работ на объекте строительства и подписания акта по форме N КС-11 или акта по форме N КС-14. До этого момента все денежные средства, полученные подрядчиком для выполнения работ, учитываются в составе авансов полученных (п.5 ПБУ 2/94). Поступления в виде авансов в счет оплаты товаров, работ, услуг в соответствии с п.3 ПБУ 9/99 не признаются доходами организации.

В бухгалтерском учете подрядчика суммы полученных от заказчика авансов отражаются записью:

Дебет 51, Кредит 62 - получен аванс для выполнения работ по договору подряда,

Дебет 62, Кредит 68 - начислен НДС с сумм авансов полученных.

Подрядчик имеет право принять к вычету сумму НДС, исчисленную и уплаченную в бюджет с полученного аванса, после отражения в бухгалтерском учете оборотов по реализации СМР и начисления НДС с оборота по реализации (п.8 ст.171, п.6 ст.172 НК РФ):

Дебет 62, Кредит 90-1 - отражена выручка от реализации СМР,

Дебет 90-3, Кредит 68 - начислен НДС с выручки,

Дебет 90-2, Кредит 20 - списана фактическая себестоимость выполненных СМР,

Дебет 90-9, Кредит 99 - отражена прибыль от реализации СМР,

Дебет 68, Кредит 62 - принят к вычетам НДС, исчисленный и уплаченный с сумм авансов.

Так как производственный цикл строительных работ по одному объекту достаточно длителен, использование метода определения выручки от реализации по стоимости объекта в целом возможно только при строительстве небольших объектов или при выполнении отдельных видов СМР на объекте.

При применении метода определения дохода по мере выполнения отдельных работ по конструктивным элементам или этапам финансовый результат у подрядчика выявляется за определенный отчетный период после полного завершения отдельных работ по конструктивным элементам или этапам, предусмотренным проектом, как разница между объемом выполненных работ и приходящихся на них затрат (п.17 ПБУ 2/94). В этом случае конструктивные элементы или этапы должны быть выделены в утвержденной проектно-сметной документации на строительство. Объем выполненных работ определяется в установленном порядке исходя из их договорной стоимости, включая суммы начисленного НДС. Затраты, приходящиеся на выполненные работы, выделяются прямым методом и (или) расчетным путем.

Применение этого метода расчета финансового результата допускается, если объем выполненных работ и затраты, приходящиеся на них, могут быть в достаточной степени оценены.

Для обобщения информации о законченных в соответствии с заключенными договорами этапах работ, имеющих самостоятельное значение, применяется счет 46 "Выполненные этапы по незавершенным работам".

При применении метода определения выручки от реализации по стоимости отдельных выполненных работ производятся следующие бухгалтерские записи:

Дебет 46, Кредит 90-1 - отражена выручка от реализации законченного этапа СМР (оформляется акт о приемке выполненных работ - форма N КС-2),

Дебет 90-3, Кредит 68 - отражен НДС с выручки (для организаций, исчисляющих НДС в соответствии с учетной политикой по моменту отгрузки),

Дебет 90-2, Кредит 20 - списана фактическая себестоимость выполненного этапа СМР.

В конце месяца определяется финансовый результат (прибыль или убыток) от реализации выполненного этапа СМР:

Дебет 90-9, Кредит 99 - отражена прибыль от реализации законченного этапа СМР.

Суммы средств, поступивших от заказчиков в оплату законченных и принятых этапов, отражаются записью:

Дебет 51, Кредит 62 - отражена сумма полученных авансов.

Закрытие счета 46 производится только после завершения всех этапов работ. Таким образом, фактически после подписания акта по форме N КС-11 или акта по форме N КС-14 в бухгалтерском учете делается запись:

Дебет 62, Кредит 46 - списана договорная стоимость этапов по окончании работ в целом.

На основании п.19 ПБУ 2/94 выбор одного из описанных методов определения финансового результата производится подрядчиком в зависимости от степени надежности оценки стоимости выполненных работ и затрат, приходящихся на них по объекту строительства. При этом подрядчик может использовать при определении финансового результата от реализации подрядных работ одновременно два указанных метода при учете работ, выполняемых по различным договорам на строительство.

Кроме того, подрядная строительная организация может применять еще один метод признания дохода на основании ПБУ 9/99. Согласно п.13 данного Положения в бухгалтерском учете организация может признавать выручку от выполнения работ с длительным циклом выполнения по мере готовности работы или по завершении выполнения работы в целом. Это означает, что в бухгалтерском учете подрядчика допускаются расчеты не только после завершения всех работ по договору (контракту) или по готовым конструктивным элементам и этапам, но и по оговоренному сторонами договора подряда проценту готовности этих элементов. Выручка от выполнения конкретной работы признается в бухгалтерском учете по мере готовности, только если готовность работы возможно определить.

В отношении разных по характеру и условиям выполнения работ организация может применять в одном отчетном периоде одновременно разные способы признания выручки, предусмотренные ПБУ 9/99. По нашему мнению, при использовании этого метода строительная подрядная организация при отражении в учете выручки от реализации до полного завершения всех работ по договору может также использовать счет 46, открыв к нему отдельный субсчет. Информация о способе определения готовности работ, выручка от выполнения которых признается по мере готовности, подлежит раскрытию в бухгалтерской отчетности и является элементом учетной политики организации (п.17 ПБУ 9/99).

3. Система бухгалтерского учета в ЗАО "Денекс"

3.1 Краткая характеристика организации

Закрытое акционерное общество "Денекс" создано в соответствии с действующим законодательством по решению собственника от 12 января 2004 года без ограничения срока. Учредителем общества является Сулимов Сергей Викторович, 14 января 1968 года рождения.

Общество является юридическим лицом по российскому законодательству. Правовой статус Общества определяется ГК РФ, Федеральным Законом №14-ФЗ от 08.02.1998 года "Об обществах с ограниченной ответственностью" и Уставом.

Общество имеет право осуществлять любые виды деятельности, не запрещенные действующим законодательством, в том числе:

· производство товаров народного потребления;

· торгово-закупочная деятельность;

· комиссионная торговля;

· оказание посреднических и сервисных услуг;

· оптовая и розничная торговля промышленно-хозяйственными и продовольственными товарами, ювелирными изделиями из драгоценных металлов и драгоценных камней, комиссионная торговля промышленно-хозяйственными товарами и ювелирными изделиями из драгоценных металлов и драгоценных камней;

· переработка вторресурсов и отходов;

· строительство и ремонт квартир, офисов;

· строительство и ремонт зданий и сооружений;

· организация и производство строительных и строительно-монтажных работ, проектирование;

· выпуск и реализация строительно-монтажной продукции;

· торгово-закупочные, консалтинговые, маркетинговые, рекламно-сервисные, посреднические и консультационные услуги, оказание представительских услуг;

· внешнеэкономическая деятельность, экспортно-импортные операции;

· сотрудничество с товаро-сырьевыми биржами, оказание брокерских услуг;

· другие виды деятельности, разрешенные действующим законодательством.

Отдельными видами деятельности, перечень которых определяется Законом, Общество может заниматься только на основании специальных разрешений (лицензии).

Право осуществлять деятельность, на занятие которой необходимо получение лицензии, возникает с момента получения такой лицензии или в указанный в ней срок и прекращается по истечении срока ее деятельности.

Если условиями предоставления лицензии предусмотрено требование осуществлять такую деятельность, как исключительную, общество в течение срока действия лицензии вправе осуществлять только виды деятельности, предусмотренные лицензией и сопутствующие виды деятельности.

Общество вправе в установленном порядке открывать банковские счета, включая валютные, как на территории Российской Федерации, так и за ее пределами. Общество может пользоваться кредитами, займами и другими формами финансирования, полученными в установленном порядке, как в Российской Федерации, так и за рубежом, а также приобретать на внутреннем рынке иностранную валюту за рубли и рубли за иностранную валюту с учетом требований, предусмотренных действующим на территории Российской Федерации законодательством.

Общество имеет в собственности обособленное имущество, учитываемое на его самостоятельном балансе, созданное за счет вкладов его учредителей (участников), а также приобретенное и произведенное в результате деятельности общества.

Общество отвечает по своим обязательствам всем своим имуществом; участник Общества не отвечает по его обязательствам и несет риск убытков, связанных с деятельностью Общества, в пределах стоимости внесенного им вклада.

Общество имеет круглую печать, содержащую его полное фирменное наименование на русском языке и указание на местонахождение Общество. Общество имеет штампы и бланки со своим фирменным наименованием, собственную эмблему, а также зарегистрированный в установленном порядке товарный знак и другие средства индивидуализации.

3.2 Анализ и оценка основных показателей деятельности

Различные стороны производственной, сбытовой, снабженческой и финансовой деятельности предприятия получают законченную денежную оценку в системе показателей финансовых результатов. Обобщённо наиболее важные показатели финансовых результатов деятельности предприятия представлены в форме №2 "Отчёт о финансовых результатах и их использовании". К ним относятся:

- прибыль (убыток) от реализации продукции;

- прибыль (убыток) от прочей реализации;

- доходы и расходы от внереализационных операций;

- балансовая прибыль;

- налогооблагаемая прибыль;

- чистая прибыль и др.

Показатели финансовых результатов характеризуют абсолютную эффективность хозяйствования предприятия. Важнейшими среди них являются показатели прибыли, которая в условиях перехода к рыночной экономике составляет основу экономического развития предприятия. Рост прибыли создаёт финансовую базу для самофинансирования, расширенного производства, решение проблем социальных и материальных потребности трудового коллектива. За счёт прибыли выполняются также часть обязательств предприятия перед бюджетом, банками и другими предприятиями и организациями. Таким образом, показатели прибыли становятся важнейшими для оценки производственной и финансовой деятельности предприятия. Они характеризуют степень его деловой активности и финансового благополучия.

4Конечный финансовый результат деятельности предприятия - это балансовая прибыль или убыток, который представляет собой сумму результата от реализации продукции (работ, услуг); результата от прочей реализации; сальдо доходов и расходов от внереализационных операций.

Анализ финансовых результатов деятельности предприятия включает в качестве обязательных элементов исследование:

1. Изменений каждого показателя за текущий анализируемый период ("горизонтальный анализ" показателей финансовых результатов за отчётный период).

2. Исследование структуры соответствующих показателей и их изменений ("вертикальный анализ" показателей).

3. Исследование влияние факторов на прибыль ("факторный анализ").

4. Изучение в обобщённом виде динамики изменения показателей финансовых показателей за ряд отчётных периодов (то есть "трендовый анализ" показателей). Проведем вертикальный и горизонтальный анализ прибыли предприятия, используя данные отчётности предприятия из формы №2 (Приложение 1).

Из данных таблицы видно, что балансовая прибыль в 2006 году существенно увеличилась по сравнению с 2005 годом на 62374 руб. или в 6 раз. В 2005 году прибыль по сравнению с 2004 годом наоборот резко снизилась на 1726460 руб. (см. табл. 13) или в 159 раз. Таким образом, наметилась положительная тенденция изменения величины балансовой прибыли.

Увеличению балансовой прибыли способствовало:

- Увеличение прибыли от финансово-хозяйственной деятельности на 43648 руб. или на 76,5%.

На вышеуказанное увеличение повлияло:

- Появившаяся статья доходов - "Проценты к получению" в сумме 7966 руб., что увеличило балансовую прибыль на 10,8%.

- Превышение абсолютного изменения операционных доходов над абсолютным изменением операционных расходов на 37707 руб. (129481 - 91783).

Снижению балансовой прибыли способствовало:

- Убыток от внереализационных операций в сумме 27409 руб., снизивший балансовую прибыль на 37,4%. Нужно отметить, что по сравнению с 2005 годом в отчётном году произошло снижение данного убытка на 18726 руб. или почти в 3 раза;

- Незначительное влияние оказало сокращение прибыли от реализации на 2026 руб. или на 1%, что привело к снижению балансовой прибыли на 2,8%.

Таким образом, факторы, уменьшающие балансовую прибыль, по сумме были перекрыты действием увеличивающих её факторов, что в итоге и обусловило рост балансовой прибыли в отчетном году по сравнению с предыдущим почти в 6 раз.

Актив баланса позволяет дать общую оценку имущества, находящегося в распоряжении предприятия, а также выделить в составе имущества оборотные (мобильные) и внеоборотные (иммобилизованные) средства. Имущество это основные фонды, оборотные средства и другие ценности, стоимость которых отражена в балансе.

Анализируя в динамике показатели таблицы (Приложение 2) можно отметить, что общая стоимость имущества предприятия увеличилась за отчетный год на 2305494 руб. или на 54,7%.

Как видно из анализа данный показатель уменьшился на 638689 руб., или на 13,2%. Увеличение имущества предприятия в 2005 году можно охарактеризовать как негативное, т. к. их рост произошел не за счет роста собственных средств, а за счет роста заемных средств.

Рассмотрим изменения в оборотных средствах.

В составе имущества к началу отчетного года оборотные средства составляли 18,25%. За прошедший период они возросли на 2538785 рублей (см. Приложение 2), а их удельный вес в стоимости активов предприятия поднялся до 50,7%.

Доля наиболее мобильных денежных средств и краткосрочных финансовых вложений возросла на 2,6% (выросли на 161612 рублей) в структуре оборотных средств. Но несмотря рост в 8 раз, доля их в структуре оборотных средств составила лишь 5,6% на конец отчетного года, и 3% на конец 2005 года. В то же время менее ликвидные средства - дебиторская задолженность составила на начало года 11,3% оборотных средств, а на конец года 9,9%, такое снижение можно охарактеризовать позитивно. Ее абсолютное увеличение на 239519 рублей (в 3,75 раз), способствовало росту оборотных средств лишь на 9,4% (239519 / 2538785 х 100%). В ЗАО "Денекс" данная задолженность является краткосрочной (платежи по которой ожидаются в течение 12 месяцев после отчетной даты), что уменьшает риск не возврата долгов. Но наличие непогашенной дебиторской задолженности на конец года в сумме 326555 рублей свидетельствует об отвлечении части текущих активов на кредитовании потребителей готовой продукции (работ, услуг) и прочих дебиторов, фактически происходит иммобилизация этой части оборотных средств из производственного процесса.

Большими темпами росли материальные оборотные средства, которые увеличились на 1996544 рубля в 2006 году или в 4 раза, при их уменьшении в 2005 году на 109978 рублей или 14,3%. Доля их в общей стоимости оборотных средств в 2005 году возросла с 74% до 85,6%, а 2006 году доля материальных оборотных средств, несмотря на их абсолютный рост, упала с 85,6% до 80,3% (-5,3%). Необходимо отметить, что доля запасов в составе имущества на конец 2006 года составила 40,7%, т. е. имеет значительный вес. Это говорит о том, что у предприятия слишком много запасов. Причиной такого положения являются затруднения со сбытом продукции, которые обусловлены тем, что на рынке жесткая конкуренция. Кроме того, фирма затрачивает значительные средства на их хранения.

ЗАО "Денекс" необходимо наиболее эффективно управлять запасами: рассчитать оптимальный объем запасов необходимый для удовлетворения потребностей рынка и нормального обеспечения производственного процесса.

С финансовой точки зрения структура оборотных средств улучшилось по сравнению с предыдущим годом, т. к. доля наиболее ликвидных средств возросла (денежные средства и краткосрочные финансовые вложения), а доля менее ликвидных активов (дебиторская задолженность) уменьшилась. Это повысило их возможную ликвидность. Эффективность использования оборотных средств характеризуется, прежде всего, их оборачиваемостью.

Оценим изменение внеоборотных активов.

Величина внеоборотных активов в течение 2-х лет непрерывно снижалась. В 2005г. это уменьшение составило 619414 руб., а в 2006 году 293691 руб. или 9,2%. Их доля в имуществе также снижалась. Так в 2006 она упала с 75,8 до 44,5%. В то же время, как уже отмечалось, оборотные средства выросли в 4 раза. Таким образом, темп прироста оборотных средств был в 4,74 раза выше, чем внеоборотных средств (430% / 90,8%). Такую тенденцию можно было бы охарактеризовать положительно, если бы не факторы, повлиявшие на их рост, а именно, резкое увеличение количества запасов, которые заморозили часть оборотных средств.

Снижение стоимости внеоборотных активов обусловлено сокращением такого элемента, как "Основные средства", которые за год уменьшились на 342453 руб. (см. Приложение 2), или на 12,4% при их удельном весе во внеоборотных активах на конец года 83,5%. Снижение внеоборотных активов в 2005 году также связано с уменьшением статьи "Основные средства" за год на 669419 руб. или на 19,6 % , их удельный вес за 2005 год сократился на 3,4 % (с 90 до 86,6 %). Статья "Незавершенное строительство" на протяжение двух лет постепенно растет. В 2005 году она возросла на 50000 рублей или 13,9%, ее доля в внеоборотных активах увеличилась с 9,4% до 12,8% (+3,4%). В 2006 году "Незавершенное строительство" увеличилось на 48762 рубля или 12%, при ее росте в доле внеоборотных активов с 12,8% до 15,7% (+2,9%). Поскольку эта статья не участвует в производственном обороте и, следовательно, увеличение ее доли в структуре вне оборотных активов отрицательно сказывалось на результативности финансово-хозяйственной деятельности предприятия.

Долгосрочные финансовые вложения в составе внеоборотных активов составляют незначительную долю, к началу 2005 года они составляли 0,59%, в начале 2006 года - 0,63%, а в начале 2007 года 0,7%. Их удельный вес незначительно увеличивается (при неизменной абсолютной величине равной 20142 рубля) за счет изменения доли других статей внеоборотных активов. Это указывает на не инвестиционную направленность вложений предприятия.

В структуре внеоборотных активов наибольшую долю составляют основные средства, наименьшую долю составляют основные средства, наименьшую долю долгосрочные финансовые вложения.

Рассмотрим изменение реальных активов, характеризующих производственную мощность предприятия. К реальным активам относятся средства предприятия, которые принимают непосредственное участие в производственном процессе:

- основные средства;

- сырьё, материалы и другие аналогичные ценности;

- затраты в незавершённом производстве (издержках обращения).

Рассчитаем стоимость реальных активов и долю их в имуществе:

1 .На начало года:

Р.А. на начало года = 2761869 + 128502 = 2890371 рубль.

Доля Р.А. на начало года = 2890371 рубль / 4208747 х 100% = 68,68%

2.На конец года:

Р.А. на конец года = 2419416 + 222040 = 2 641 456 рублей.

Доля Р.А. на конец года = 2641456 рублей / 6514241 х 100% = 40,5%

В абсолюте сумма реальных активов уменьшилась с 2890371 руб. на 248915 руб. или на 8,6%, что произошло в основном за счёт уменьшения стоимости ОС. В структуре имущества доля реальных активов упала (значительно) на 28,18%. В целом можно отметить достаточно высокий уровень реальных активов на начало года (более 50%), и достаточно низкий уровень на конец года, что говорит о низких производственных возможностях предприятия.

В целом по активу можно отметить некоторое улучшение финансового состояния ЗАО "Денекс", увеличение доли оборотных средств, сокращение доли дебиторской задолженности, и в то же ухудшение коэффициентов оборачиваемости, отвлекающих денежные средства из оборота. Существенным негативным моментом является наличие непокрытого убытка прошлого года в сумме 249912 рублей и непокрытого убытка отчетного года в сумме 60400 рублей.

Предприятие может приобретать основные, оборотные средства и нематериальные активы за счёт собственных и заёмных (привлечённых) источников (собственного и заёмного капитала). Необходимо отметить, что уменьшение итога баланса сам по ce6e не всегда является показателем негативного положения дел на предприятии. Так, например, при росте активов необходимо анализировать источники в пассиве, послужившие их росту. Если рост активов происходил за счёт собственных источников (нераспределённая прибыль, уставный капитал, резервы и т.д.), то это оптимальный вариант. Если же рост активов произошёл за счёт заёмных средств под высокие проценты годовых и при низкой рентабельности, а также при наличии убытков прошлых лет, то сложившееся положение дел должно настораживать. Наоборот, уменьшение стоимости активов может происходить в частности за счет снижения или полного покрытия убытков прошлых отчетных периодов.

Данные таблицы показывают, что общее увеличение источников составило 2305494 руб. или 54,7%. Этот рост получен за счёт увеличения заемных средств предприятия (на 2305494 руб. или на 58,4%), в основном в результате роста кредиторской задолженности. В то же время доля собственных средств сократилась на 30,7 % , при неизменной ее абсолютной величине (3667076 руб.). За аналогичный период прошлого года заёмные средства сократились на 761203 рубля или на 58,4% , что в основном и повлияло на уменьшение пассивов на 638689 руб. или на 13,2 % .

Страницы: 1, 2, 3