Учет основных средств и анализ эффективности их использования

Учет основных средств и анализ эффективности их использования

Д-т счета 01 "Основные средства" К-т счета 92 "Внереализационные доходы и расходы".

Выбытие основных средств происходит по различным при-чинам: при реализации (продажи); безвозмездной передаче (дарении) другим предприяти-ям; ликвидации по причине износа, аварий, стихийных бед-ствий; в качестве вклада в уставный фонд другого пред-приятия; передаче в обмен на другое имущество; недостачах, выявленных инвентаризацией и в других случаях, не противоречащих действующему законодатель-ству.

Для учета выбытия объектов основных средств к счету 01 "Основные средства" может открываться субсчет "Выбытие основных средств". В дебет этого субсчета относится стои-мость выбывающего объекта основных средств, а в кредит -- сумма начисленной амортизации. Остаточная стоимость объ-екта списывается со счета 01 "Основные средства", субсчет "Выбытие основных средств" в дебет счета 91 "Операционные доходы и расходы", а при безвозмездной передаче -- в дебет счета 92 "Внереализационные доходы и расходы". Организа-ция может использовать и второй вариант учета выбытия основных средств, при котором стоимость выбывшего объекта списывается следующими записями:

Д-т счета 02 "Амортизация основных средств"-- на сумму начисленной амортизации, Д-т счета 91 "Операционные доходы, и расходы", субсчет "Операционные расходы"-- на сумму остаточной стоимости К-т счета 01"Основные средства" на первоначальную стоимость.

Например, на исследуемом предприятии 12 декабря 2002г. продан по остаточной стоимости автомобиль ВАЗ 21099 за 3227598 руб.

Составлены проводки:

Дт 47 "Реализация основных средств" Кт 01 "Основные средства" на 4304020 руб. первоначальная стоимость объекта;

Дт 02 "Амортизация основных средств" Кт 47 "Реализация основных средств" на 1076422 руб. сумма амортизации;

Дт 50 "Касса" Кт 47 "Реализация основных средств" на 3227598 руб. поступила в кассу выручка от проданного автомобиля.

В соответствии с новым планом счетов следовало бы сделать записи по данной хозяйственной операции:

Дт 01 "Основные средства", субсчет "Выбытие основных средств" Кт 01 "Основные средства" на 4304020 руб. первоначальная стоимость объекта;

Дт 02 "Амортизация основных средств" Кт 01"Основные средства", субсчет "Выбытие основных средств" на 1076422 руб. сумма амортизации;

Дт 91 "Операционные доходы, и расходы", субсчет "Операционные расходы" Кт 01 "Основные средства", субсчет "Выбытие основных средств" на 3227598 руб. остаточная стоимость объекта;

Дт 50 "Касса" Кт 91 "Операционные доходы, и расходы", субсчет "Операционные доходы" на 3227598 руб. поступила в кассу выручка от проданного автомобиля.

Либо по другому варианту:

Дт 02 "Амортизация основных средств" Кт 01"Основные средства" на 1076422 руб. на сумму амортизации;

Дт 91 "Операционные доходы, и расходы", субсчет "Операционные расходы" Кт 01 "Основные средства", субсчет "Выбытие основных средств" на 3227598 руб. остаточная стоимость выбывающего объекта;

Дт 50 "Касса" Кт 91 "Операционные доходы, и расходы", субсчет "Операционные доходы" на 3227598 руб. поступила в кассу выручка от проданного автомобиля

Все расходы, связанные с выбытием основных средств (за исключением безвозмездной передачи) отражают по дебету счета 91 "Операционные доходы и расходы", субсчет "Опера-ционные расходы", а по кредиту этого счета все поступления, связанные с выбытием основных средств (выручка от продажи объектов, стоимость материалов, лома, утиля, полученных при ликвидации объектов, и др.).

При выбытии основных средств на основании законодательства Республики Беларусь предприятия начисляют налог на добавленную стоимость:

Д-т счета 91 "Операционные доходы и расходы", субсчет 3 -- "Налог на добавленную стоимость" К-т счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" субсчет 2 -- "Налоги, уплачиваемые из выручки от реализации" - на сумму начисленного налога.

Таким образом, на счете 91 "Операционные доходы и расходы" формируется финансовый результат от выбытия основных средств, который списывается с этого счета сле-дующей записью:

Д-т счета 91 "Операционные доходы и расходы", субсчет 9 -- "Сальдо операционных доходов и расходов" К-т счета 99 "Прибыли и убытки" - на сумму прибыли от выбытия объекта основных средств;

Д-т счета 99 "Прибыли и убытки" К-т счета 91 "Операционные доходы и расходы", субсчет 9 -"Сальдо операционных доходов и расходов"-- на сумму убытка от выбытия объекта основных средств.

Доходы, расходы и потери от списания с бухгалтерского баланса объектов основных средств отражаются в бухгалтер-ском учете в том отчетном периоде, в котором произошло выбытие основных средств.

Реализация объектов основных средств оформля-ется "Актом приемки-передачи основных средств" по форме № ОС-1 по договорным ценам.

Безвозмездная передача основных средств оформля-ется "Актом приемки-передачи основных средств" по форме № ОС-1. В дополнение к указанному выше акту выписы-вается извещение о передаче объекта с указанием осно-вания передачи, первоначальной стоимости и суммы начис-ленной амортизации за период эксплуатации, а также суммы налога на добавленную стоимость.

Безвозмездная передача основных средств в пределах одно-го собственника по его решению или по решению уполномо-ченного им органа в объем реализации не включается и объек-том налогообложения не является. Расходы по передаче у передающей стороны относятся в уменьшение собственных источников.

На счетах бухгалтерского учета делают следующие записи:

Д-т счета 02 "Амортизация основных средств" К-т счета 01 "Основные средства"-- на сумму начисленной амортизации;

Д-т счета 92 "Внереализационные доходы, и расходы", субсчет "Внереализационные расходы" К-т счета 01 "Основные средства"-- на сумму остаточной стоимости;

Д-т счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убы-ток)" К-т счета 92 "Внереализационные доходы и расходы," -- на сумму финансового результата от безвозмездной передачи.

Безвозмездная передача основных средств в пределах раз-ных собственников включается в объем реализации и прини-мается к бухгалтерскому учету в сумме, установленной дого-вором на основании соответствующих документов. Моментом реализации в данном случае является факт их передачи.

На счетах бухгалтерского учета делают следующие записи:

Д-т счета 02 "Амортизация основных средств" К-т счета 01 "Основные средства"-- на сумму начисленной амортизации;

Д-т счета 92 "Внереализационные доходы и расходы", субсчет "Внереализационные расходы" К-т счета 01 "Основные средства"-- на сумму остаточной сто-имости;

На сумму начисленных налогов из выручки от реализации, в том числе и налога на добавленную стоимость: Д-т счета 92 "Внереализационные доходы, и расходы", субсчет "Внереализационные расходы" К-т счета 68 "Расчеты по налогам и сборам";

На сумму финансового результата от безвозмездной пере-дачи: Д-т счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убы-ток)" К-т счета 92 "Внереализационные доходы и расходы".

Выбытие основных средств вследствие ветхости, полного износа (физического или морального), аварий, стихийных бед-ствий, а также в связи со строительством, расширением, ре-конструкцией и по другим причинам называют ликвидацией. Она связана с процессом разборки, демонтажа оборудования, транспортных средств, перевозки объектов и т.д. При ликви-дации основных средств у предприятия возникают затраты, связанные с ликвидацией объектов основных средств (заработ-ная плата, начисления на заработную плату и другие расходы).

Для определения непригодности основных средств, невоз-можности или неэффективности проведения их восстанови-тельного ремонта, а также оформления необходимой докумен-тации на списание основных средств на предприятиях прика-зом руководителя создается постоянно действующая комиссия в составе: главного инженера или заместителя руководителя; начальников соответствующих структурных подразделений (служб); главного бухгалтера или его заместителя; лиц, на ко-торых возложена ответственность за сохранность основных средств. По усмотрению руководителя в состав комиссии могут быть включены и другие должностные лица.

Комиссия производит непосредственный осмотр ликвиди-руемых объектов, устанавливает причины их списания, опре-деляет возможность использования отдельных узлов, деталей, материалов и оценивает их.

Выбытие основных средств (кроме автотранспорта) вслед-ствие полного или частичного их списания оформляется "Ак-том о ликвидации основных средств" по форме № ОС-4.Списание грузовых и легковых автомобилей, прицепов и полуприцепов или их ликвидация оформляется "Актом о лик-видации транспортных средств" по форме № ОС-4а. При списании с баланса машин, оборудования и транспор-тных средств вследствие аварии к акту прилагается копия акта об аварии, в котором указаны ее причины и виновники.

К ликвидации объекта основных средств приступают толь-ко после утверждения акта руководителем предприятия. Оформленные акты на ликвидацию основных средств (форма № ОС-4 и № ОС-4а) передаются комиссией в бухгалтерию. На основании указанных актов бухгалтерия делает соответствую-щие записи в инвентарных карточках по форме № ОС-6 и в ин-вентарных списках основных средств по месту их нахождения по форме № ОС-13 и отражает операции по ликвидации основ-ных средств на счетах бухгалтерского учета.

Например, в исследуемой организации по решению ликвидационной комиссии списан автомобиль ВАЗ 2106, попавший в аварию и не подлежащий восстановлению. Первоначальная стоимость автомобиля 2350000 руб. Амортизация на момент ликвидации составила 850000 руб.

Составляются записи:

Дт 02 "Амортизация основных средств" Кт 01"Основные средства" на 850000 руб. списание амортизации;

Дт 91 "Операционные доходы, и расходы", субсчет "Операционные расходы" Кт 01 "Основные средства" 1500000 руб. списание остаточной стоимости;

Дт 10 "Материалы", субсчет "Запасные части" Кт 91"Операционные доходы, и расходы", субсчет "Операционные доходы" 490000 руб. поступили на склад запасные части от ликвидируемого автомобиля по цене возможного использования;

Дт 91 "Операционные доходы, и расходы", субсчет "Операционные расходы" Кт 68 "Расчеты по налогам и сборам" 202000 руб. начислен налог на добавленную стоимость, рассчитанный от остаточной стоимости, за вычетом возвратных запасных частей;

Дт 91 "Операционные доходы, и расходы", субсчет "Операционные расходы" Кт 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" 210000 руб. начислена заработная плата рабочим за демонтаж автомобиля;

Дт 91 "Операционные доходы, и расходы", субсчет "Операционные расходы" Кт 69 "Расчеты по социальному страхованию" 73500 руб. начислены отчисления по социальному страхованию рабочих, производивших демонтаж;

Дт 91 "Операционные доходы, и расходы", субсчет "Операционные расходы" Кт 68 "Расчеты по налогам и сборам" 10500 руб. начислены налоги на заработную плату;

Определив финансовый результат, составляется запись:

Д-т счета 99 "Прибыли и убытки" К-т счета 91 "Операционные доходы и расходы", субсчет 9 -"Сальдо операционных доходов и расходов" 1506000 руб. списан убыток от ликвидации автомобиля.

При передаче основных средств в виде вклада в уставный фонд других организаций на счетах бухгалтерского учета дела-ют следующие записи:

Д-т счета 02 "Амортизация основных средств" К-т счета 01 "Основные средства" на сумму начисленной амортизации;

Д-т счета 91 "Операционные доходы и расходы", субсчет "Операционные расходы"К-т счета 01 "Основные средства" на сумму остаточной стоимости;

Д-т счета 58 "Финансовые вложения" К-т счета 91 "Операционные доходы и расходы" на сумму вклада в уставный фонд.

На внутреннее перемещение в пределах одного предприятия бухгалтерские за-писи на счетах не делаются, а в картотеке аналитического уче-та карточка переставляется из подразделения, где находился объект, в подразделение, куда он передан, а также производит-ся отметка в инвентарных списках основных средств по месту их нахождения, эксплуатации по форме №ОС-13.

На исследуемом предприятии документальное оформление и учет операций по поступлению и выбытию основных средств производится своевременно. Поступление оформляется Актом приемки - передачи, подписывается должностными лицами. При проведении инвентаризаций предприятие неоднократно сталкивалось с проблемой несвоевременного поступления данных о внутренних перемещениях объектов основных средств, что вызывало появление необоснованных излишков и недостач. Руководством были предприняты меры по устранению недостатков.

2.2. Учет амортизации основных средств

Любые объекты, входящие в состав основных средств подвержены физическому и моральному износу. Они теряют свои первоначальные свойства, фи-зические качества, технико-эксплуатационные возможности, в результате уменьшается и их стоимость. По мере снашивания их стоимость частями включается в издержки обращения и возмещается за счет последующего поступления денежных средств, полученных от реализации продукции, выполненных работ или оказанных услуг, которые затем могут использо-ваться на приобретение новых основных средств.

Физический износ представляет собой снижение первона-чальной стоимости основных средств в результате потери ими физических качеств в процессе эксплуатации. Величина его зависит от множества различных факторов и находится в непосред-ственной зависимости от степени эксплуатации основных средств и возрастает с увеличением сменности их использова-ния, загруженности в течение рабочей смены и т.д.

Моральный износ -- это техническое старение машин, обо-рудования и других основных средств до наступления срока их полного физического износа. Он вызван воздействи-ем технического прогресса и ростом производительности тру-да, в результате которых появляются машины и оборудование меньшей стоимости, но более производительные. Моральному износу в большей мере подвержена активная часть основных средств.

Механизм постепенного перенесения стоимости основных средств на вновь изготовленный продукт и называется амортизацией.

В настоящее время начисление амортизации основных средств производится на основании Положения о порядке начисления амортизации основных средств и нематериальных активов, утвержденных постановлением Министерства экономики, Министерства финан-сов, Министерства статистики и анализа, Министерства архитектуры и строительства от 24 января 2003 г. № 33/10/15/1, одним из следующих способов: линейный способ начисления амортизации; нелинейный способ начисления амортизации (суммы чисел лет, уменьшаемого остатка);производительный способ начисления амортизации.

Одним из основных условий начисления амортизации, выте-кающих из приведенного выше постановления, является пра-вильное определение организациями нормативных сроков служ-бы объектов основных средств, сроков их полезного использо-вания и норм амортизации.

Для определения нормативных сроков службы основных средств, постановлением Министерства экономики Республи-ки Беларусь от 21 ноября 2001г. № 186 (зарегистрировано в Национальном реестре правовых актов Республики Беларусь 23.11.2001г., рег. № 8/7489) применяется Временный Республиканский классификатор основных средств и нормативных сроков их службы, в редакции постановления Министер-ства экономики Республики Беларусь от 10.09.2002 г. № 208.

В данном классификаторе основные средства указаны по классификационным группам и приведены нормативные сро-ки их службы (лет). По видам основных средств, не включенным в действую-щую классификацию, нормативный срок службы устанавли-вается решением комиссии, утвержденной ру-ководителем организации на основании технической докумен-тации организаций-изготовителей, а при ее отсутствии -- эк-спертным путем.

Нормы амортизации каждого из объектов основных средств, не используемых в предпринимательской деятельности, рассчи-тываются как величины, обратные нормативному сроку службы объекта.

Сроки полезного использования объектов основных средств, эксплуатируемых в процессе предпринимательской деятель-ности, определяются при его приобретении собственником в пределах группировки амортизируемых объектов по диапазонам сроков полезного использования и производных от них линейных норм амортизации.

Они определяются комиссией исходя из: ожидаемого физического износа, зависящего от условий эксплуатации; морального износа в результате удешевления стоимости или повышения производительности вновь вводимых анало-гичных объектов основных средств; утвержденных бизнес-планов или планов технологического обновления и реструктуризации действующего производства; нормативно-правовых и других ограничений использова-ния объекта (например, срока аренды) [3].

При вводе в эксплуатацию отдельных объектов основных средств, амортизация по которым начисляется по производи-тельному способу, по решению комиссии устанавливается ре-сурс каждого объекта -- количество продукции в натуральных показателях, которая в соответствии с техни-ческой документацией может быть выпущена на протяжении всего срока эксплуатации объекта. Срок полезно-го использования данного объекта -- период, в течение которо-го будет выпущено указанное количество продук-ции в натуральных показателях.

Организация может производить пересмотр нормативных сроков службы и сроков полезного использования основных средств с обязательным отражением в учетной политике возможности пересмотра в случаях: модернизации оборудования; технического перевоо-ружения; дооборудования; капитального ремонта объектов; реконструкции; достройки и в других случаях. Пересмотр нор-мативных сроков полезного использования производится по решению комиссии.

Срок полезного использования основных средств может пе-ресматриваться по решению комиссии при моральном устаревании объекта, а также в случае выявления ошибки в его опре-делении.

Организация при оприходовании объекта основных средств для его использования в предпринимательской деятельности самостоятельно определяет нормы амортизации в соответ-ствии с выбранным способом ее начисления в рамках установ-ленных диапазонов сроков полезного использования (по каж-дой амортизационной группе).

При применении организацией линейного способа начисле-ния амортизации по используемым в предпринимательской деятельности объектам норма амортизации рассчитывается как величина, обратная выбранному сроку полезного исполь-зования в годах.

Амортизационные отчисления по объектам, используемым в предпринимательской деятельности, производятся организа-цией в пределах наибольшего и наименьшего уровней норм, установленных для каждой укрупненной амортизационной группы (объекта) основных средств.

Наименьший уровень диапазонной нормы амортизацион-ных отчислений, соответствующий наибольшему сроку полезного использования, выбирается организацией по своему ус-мотрению при освоении рынка, ухудшении возможности реа-лизации товаров по причине ценовой некон-курентоспособности, а наибольший - в случаях высокой конкурентоспособности реализуемых товаров.

При использовании основных средств в условиях, от-личающихся от принятых при установлении нормативных сроков службы или сроков полезного использования (например влияния агрессивной среды), годовая норма амортизации подлежит корректировке путем применения поправочных ко-эффициентов.

Поправочные коэффициенты указываются применительно к позициям действующей классификации в виде соответству-ющих сносок.

При применении к одной и той же норме амортизации од-новременно двух или более поправочных коэффициентов об-щая норма определяется по формуле 1 [5]:

где: НАгс - скорректированная годовая норма амортизации основных средств;

НАу - норма амортизации, рассчитанная исходя из принятого нормативного срока службы или срока полезного исполь-зования объекта основных средств;

К1, К2, ..., Км - коэффициенты, утвержденные по позициям действующей классификации основных средств и применяемые организацией при наличии отклонений от установленных базовых режимов работы ;

м - ко-личество применяемых поправочных коэффициентов.

Основные средства, эксплуатируемые в условиях, отличаю-щихся от принятых при установлении нормативных сроков службы или сроков полезного использования (влияния агрес-сивной среды, отклонений от установленных базовых режимов работы и других условий), выделяются организацией в специ-альные амортизационные подгруппы в составе соответствую-щих амортизационных групп.

Объектами начисления амортизации являются основные средства, как используемые, так и не используемые в предпри-нимательской деятельности.

Объектами начисления амортизации не являются: земля и отдельные объекты природопользования; отдельные группы и виды основных средств; библиотечные фонды; многолетние насаждения, не достигшие эксплуатацион-ного возраста;

Потеря стоимости этих объектов в бухгалтерском учете от-ражается справочно на забалансовых счетах в конце отчетного года.

Начисление амортизации не производится: во время проведения модернизации оборудования, техни-ческого перевооружения объектов, их дооборудования, полной или частичной реконструкции, достройки, восстановления, тех-нического диагностирования и соответствующего освидетельс-твования с полной или частичной их остановкой, а также при консервации объектов собственника на срок менее одного года; по объектам, не введенным в эксплуатацию или находя-щимся в запасе и объектам, предназначенным для их хранения.

Амортизация начисляется ежемесячно. Амортизационные начисления по объектам основных средств, вновь введенным в эксплуатацию, начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем их введения в эксплуатацию.

Начисление амортизации прекращается: по выбывшим объек-там основных средств -- с первого числа месяца, следующего за месяцем выбытия; по самортизированным объектам основных средств -- с первого числа месяца, следующего за месяцем полного включения сто-имости данных объектов в себестоимость. Все объекты, по которым начисляется амортизация, разби-ваются на укрупненные амортизационные группы.

Амортизация основных средств по объектам, используе-мым в предпринимательской деятельности, начисляется од-ним из следующих способов: линейным, нелинейным и про-изводительным. По объектам, не используемым в предпринимательской де-ятельности, -- исходя из нормативного срока службы линей-ным способом [3].

Организация самостоятельно определяет способы и методы начисления амортизации, в том числе по объектам одного наи-менования. До окончания срока полезного использования амор-тизируемых объектов разрешается пересматривать в начале календарного года с обязательным отражением в учетной политике способы и методы начисления амортиза-ции. При пересмотре способов и методов начисления амортиза-ции недоамортизированная стоимость объекта распределяется на оставшийся срок его полезного использования.

Линейный способ заключается в равномерном (по годам) начислении организацией амортизации в течение всего норма-тивного срока службы или срока полезного использования объекта основных средств. При линейном способе амортизация определяется путем умножения первоначальной стоимости на приня-тую годовую (месячную) линейную норму амортизационных отчислений, основываясь на сведениях о первоначальной стоимости объекта основных средств и нор-мативного срока службы или срока его полезного использова-ния.

Нелинейный способ заключается в неравномерном начислении организацией амортизации в течение срока полезного использования объекта основных средств. Объектом применения нелинейного способа начисления амор-тизации являются передаточные устройства, рабочие, силовые машины и механизмы, оборудование, вычислительная техника и оргтехника, транспортные средства и другие объекты основных средств, которые непос-редственно участвуют в процессе производства продукции, инструмент, а также объекты лизинга.

Нелинейный способ начисления амортизации не распрос-траняется на следующие виды машин, оборудования и тран-спортных средств: машины, оборудование и транспортные средства с норма-тивным сроком службы до 3 лет, легковые автомобили; уникальную технику и оборудование; предметы интерьера, включая офисную мебель; предметы для отдыха, досуга и развлечений.

При нелинейном способе годовая либо месячная сумма аморти-зационных отчислений рассчитывается методом суммы чисел лет либо методом уменьшаемого остатка с коэффициентом ус-корения до 2,5 раза. Нормы начисления амортизации в первом и каждом из последующих лет срока полезного использования объекта могут быть различными.

Метод списания стоимости основных средств по сумме чи-сел лет (или ускоренной амортизации) построен по принципу наибольшей амортизации в первые годы эксплуатации основ-ных средств, для чего каждому году срока службы средств присваивается число, обратное порядковому номеру этого года. Например, при сроке службы объекта 5 лет первому году службы присваивается число, обратное 5, второму году -- чис-ло, обратное 4, и т.д. Наибольшая сумма аморти-зации будет начислена в первый год, а затем год за годом она убывает, остаточная стоимость при этом каждый год уменьшается на сумму амортизации до тех пор, пока объект основных средств полностью перенесет свою стоимость на реализованную продукцию.

Применение метода суммы чисел лет предполагает опреде-ление годовой (месячной) суммы амортизационных отчислений исходя из первоначальной стоимости объектов основных средств и отношения, в числителе которого -- число лет, остаю-щихся до конца срока полезного использования объекта, а в знаменателе -- сумма чисел лет срока полезного использования объекта.

Сумма чисел лет срока полезного использования объекта определяется по следующей формуле 2 [3] :

Где: СЧЛ - сумма чисел лет выбранного организацией самостоя-тельно в пределах установленного диапазона срока полезного ис-пользования объекта;

Спи - выбранный организацией самостоя-тельно в пределах установленного диапазона срок полезного ис-пользования объекта.

При способе уменьшаемого остатка годовая сумма начисленной амортизации рассчитывается исходя из определяемой на начало отчетного года недоамортизированной стоимости и нормы амортиза-ции, исчисленной исходя из срока полезного использования объекта и коэффициента ускорения до 2,5 раза, принятого ор-ганизацией.

Способ уменьшаемого остатка не сводит остаточную стои-мость до нуля в течение срока полезного использования, так как норма амортизации применяется к уменьшающейся (оста-точной) стоимости, а не к первоначальной, как в линейном спо-собе. При незначительной величине остаточной стоимости объек-та по сравнению с его первоначальной стоимостью она может быть списана полностью в последний год.

Производительный способ заключается в начислении амортизации в зависимости от объема выпущенной продукции и может применяться только для объектов ос-новных средств, позволяющих определить с достаточной точ-ностью отдачу в течение срока полезного использования.

Для расчета амортизационных отчислений производи-тельным способом в каждом отчетном году применяется следующая формула 3 [3]:

Где : Аt - годовая сумма амортизационных отчислений за год t;

ПС - первоначальная стоимость объекта основных средств;

Ot - объем выпуска продук-ции (в натуральном измерителе) за год t;

Оплан - предполагаемый объем выпуска продукции (в натуральном измерителе);

t - годы сро-ка полезного использования объекта.

В плане счетов для учета амортизационных отчислений, накопленных за время эксплуатации объектов основных средств, предназначен счет 02 "Амортизация основных средств". Этот счет пассивный. По кредиту этого счета отражают сумму начисленной амортизации основных средств, а по дебету -- уменьшение.

К счету 02 "Амортизация основных средств" могут быть открыты субсчета: 02-1 "Амортизация собственных основных средств" - для учета движения амортизации основных средств, принадлежащих предприятию на правах собственности; 02-2 "Амортизация имущества, сданного в лизинг" - для учета движение амортизации основных средств, сданных в долгосрочную аренду.

Сумма начисленной амортизации по объектам основных средств, используемым в предпринимательской деятельности, отражается в учете следующими записями: Д-т счета 44 "Издержки обращения" К-т счета 02 "Амортизация основных средств".

Например, на исследуемом предприятии на 30 января 2001г. начислена амортизация основных средств в сумме 9162187руб.

Составляются записи:

Д-т счета 44 "Издержки обращения" К-т счета 02 "Амортизация основных средств" на 9162197 руб.

Сумма начисленной амортизации по объектам основных средств, не используемых в предпринимательской деятельности, отражается в учете следующими записями:

Д-т счета 91 "Операционные доходы и расходы" К-т счета 02 "Амортизация основных средств"

При выбытии объектов основных средств сумма начисленной по ним амортизации списывается следующей за-писью:

Д-т счета 02 "Амортизация основных средств" К-т счета 01 "Основные средства" - на сумму начисленной амортизации;

Д-т счета 91"Операционные доходы и расходы" К-т счета 01 "Основные средства" - на остаточную стоимость основных средств.

По основным средствам, сданным в аренду на условиях возврата, арендодатель сумму начисленной амортизации от-ражает следующей записью:

Д-т счета 91"Операционные доходы и расходы" К-т счета 02 "Амортизация основных средств".

Аналитический учет по счету 02 "Амортизация основных средств" ведется по отдельным инвентарным объектам основ-ных средств. При этом построение аналитического учета дол-жно обеспечить возможность получения данных об амортиза-ции основных средств, необходимых для управления организацией и составления бухгалтерской отчетности.

Для создания дополнительных инвестиционных средств и экономически обоснованных условий формирования источников средств для воспроизводства основных средств, используемых в предпринимательской деятельности организаций, применяющих линейный способ начисления амортизации, допуска-ется текущая индексация амортизационных отчислений, способствующая избежанию резких колебаний величины амор-тизационных отчислений в результате периодической переоценки основных средств и ее влияния на финансовый результат работы организаций по не зависящим от них причинам. Право ежемесячной индекса-ции амортизационных отчислений по объектам, используе-мым в предпринимательской деятельности, принимаемой в расчет при ценообразовании, предоставляется всем организациям, если уровень инфляции по индексу потребительских цен за предшествующий месяц к предыдущему месяцу соста-вил не менее 2 %.

Сумма индексации амортизационных отчислений производится исходя из коэффициента изменения стоимости основных средств за месяц , предшествующий отчетному к декабрю предыдущего года либо к месяцу ввода объекта в эксплуатацию [11, c.141].

В бухгалтерском учете торговых коммерческих организаций сумма индексации отражается следующими записями:

Д-т счета 44 "Издержки обращения” К-т счета 83 "Добавочный фонд".

Сумма начисленной индексации принимается в расчет при определении величины амортизационного фонда воспроизвод-ства основных средств.

При превышении годовой суммы амортизационных отчис-лений, рассчитанной с учетом их ежемесячной индексации, над суммой амортизации, полученной по результатам переоценки основных средств, на величину превышения делается сторнировочная запись:

Д-т счета 44 "Издержки обращения" К-т счета 83 "Добавочный фонд".

Одновременно производится пересчет и корректировка сум-мы начисленного за год амортизационного фонда сторнировочной записью по дебету забалансового счета 010 "Амортизационный фонд воспроизводства основных средств".

В случае, если сумма амортизации, начисленная по резуль-татам переоценки, превышает сумму фактически произведен-ных амортизационных отчислений с учетом индексации, раз-мер амортизационного фонда не пересматривается.

Если по состоянию на 1 января года, следующего за отчетным, основные средства не подлежат переоценке, начисленная в отчетном году сумма индексации амортизационных отчисле-ний не исключается из состава издержек производства или об-ращения. Размер сформированного амортизационного фонда не пересматривается.

На исследуемом предприятии амортизация начислялась двумя способами: производительным по группе транспортных средств и линейным по остальным группам основных средств.

Начисление амортизации производилось пообъектно при помощи прикладных программных средств на базе «1С», затем осуществлялась выборочная проверка правильности рассчитанных сумм амортизации.

2.3. Виды ремонтов, способы их выполнения и включения в себестоимость продукции

Для поддержания основных средств в рабочем состоянии и обеспечения их функционирования в пределах нормативного срока предприятие может производить ремонты.

На-иболее совершенной является система планово-предупреди-тельного ремонта. Она заключается в том, что основные сред-ства ремонтируются через определенные промежутки времени по графику, независимо от их физического состояния. Такая постановка вопроса дает возможность планировать ремонтные работы, время работы оборудования, изготовление запасных частей и нормировать расход денежных средств.

В зависимости от объема, характера и периодичности про-ведения ремонтных работ различают текущий и капитальный ремонт основных средств.

Расходы на все виды ремонта основных средств включают-ся в состав затрат на производство продукции (работ, услуг).

Предприятия могут применять несколько способов включе-ния в себестоимость продукции, выполненных работ и оказан-ных услуг расходов по ремонту основных средств.

Фактические затраты по ремонту основных средств сразу по мере их выполнения списываются на себестоимость продук-ции, выполненных работ и оказанных услуг и относятся на те счета, где эксплуатируются основные средства.

Например, на исследуемом предприятии:

Д-т 44 "Издержки обращения" К-т 10 "Материалы" 155220 руб. отпущены со склада запасные части и израсходованы на текущий ремонт автомобиля ВАЗ 21099

Д-т 44 "Издержки обращения" К-т 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" 54260 руб. начислена заработная плата рабочим за ремонт автомобиля

Произведены начисления на заработную плату:

Д-т 44 "Издержки обращения" К-т 69 "Расчеты по социальному страхованию" 18991 руб. в фонд социальной защиты населения

Д-т 44 "Издержки обращения" К-т 68 "Расчеты по налогам и сборам" 2713 руб. налоги, начисляемые от начисленной заработной платы

В тех случаях, когда затраты на текущий и капитальный ремонт отдельных видов основных средств значительны и про-изводятся в течение года неравномерно, может создаваться ре-монтный фонд по утвержденным предприятием нормативам отчислений от стоимости соответствующих видов основных средств.

Норматив разрабатывается сроком на пять лет в твердой фиксированной сумме или в процентах к первоначальной сто-имости основных средств.

Например, балансовая стоимость основных средств на 1 января 2003г. составляет 2788958400 руб. Норматив отчислений 5% . Отчисления в ремонтный фонд составляют 139447920 руб. Для учета ремонтного фон-да в бухгалтерском учете используется пассивный синтети-ческий счет 96 "Резервы предстоящих расходов".

На суммы отчислений в ремонтный фонд в бухгалтерском учете делаются следующие записи:

Д-т счета 44 "Издержки обращения” К-т счета 96 "Резервы предстоящих расходов".

В дальнейшем все затраты, связанные с ремонтом основ-ных средств, списываются за счет созданного ремонтного фон-да. При этом на счетах бухгалтерского учета делаются следую-щие записи:

Д-т счета 96 "Резервы, предстоящих расходов" К-т счета 10 "Материалы", К-т счета 16 "Отклонения в стоимости материальных ценностей", К-т счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" и дру-гих в зависимости от вида затрат при отнесении расходов прямо за счет резерва, минуя счет 44

В случаях, когда ремонт основных средств проводится неравномерно в течение года, предприятие может создавать на эти цели резерв путем ежеме-сячного включения в себестоимость выпускаемой продукции, выполненных работ и оказанных услуг 1/12 годовой стоимос-ти ремонта. Фактически произведенные расходы при этом от-носятся на уменьшение созданного резерва.

Например, предприятие запланировало провести в январе 2003г. ка-питальный ремонт основных средств. Плановая стоимость ремонта составит 250550 руб. Ежемесячная сумма начисленного резерва сос-тавит 20879 руб. (250550 руб./12).

В бухгалтерском учете ежемесячно в течении 2003г. делались следующие записи: Д-т счета 44 "Издержки обращения” К-т счета 96 "Резервы предстоящих расходов" на 20879 руб.

Фактически произведенные расходы были отражены следую-щей записью: Д-т 96 "Резервы, предстоящих расходов" К-т 10 "Материалы" 155220 руб. на сумму отпущенных со склада запасных частей на ремонт автомобиля

Д-т 96 "Резервы, предстоящих расходов" К-т 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" 54260 руб. на сумму начисленной заработной платы рабочим

Дт 96 "Резервы, предстоящих расходов" Кт 69 "Расчеты по социальному страхованию" 18991 руб. на произведенные отчисления в фонд социальной защиты населения

Дт 96 "Резервы, предстоящих расходов" Кт 68 "Расчеты по налогам и сборам" 2713 руб. на произведенные отчисления отчисления от заработной платы рабочих

Дт 44 "Издержки обращения" Кт 96 "Резервы, предстоящих расходов" -19366 руб. отсторнирована излишне зарезервированная сумма затрат.

Так как фактические затраты оказались меньше, чем создан-ный резерв, излишне зарезервированные суммы затрат на ре-монт сторнированы до конца отчетного года

Если фактические затраты по ремонту основных средств превысят величину созданного резервного фонда, в этом слу-чае расходы по ремонту относят в дебет счета 97 "Расходы бу-дущих периодов" с кредита счетов 10, 70, 69, 68 и др. Затем эта разность списывается со счета 97 "Расходы будущих перио-дов" на себестоимость выпущенной продукции, (Д-т счета 44) в тече-ние срока, устанавливаемого предприятием.

Может применяться и такой способ, когда предприятие не создает ремонтный фонд или резерв, а расходы на ремонт ос-новных средств в течение года неравномерны, в отдельные пе-риоды даже значительные. В этом случае затраты на ремонт можно предварительно учитывать на счете 97 "Расходы буду-щих периодов".

В бухгалтерском учете делаются следующие записи:

Д-т счета 97 "Расходы будущих периодов" К-т счета 10 "Материалы" , К-т счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" и других счетов в зависимости от вида расходов.

В дальнейшем собранные расходы, связанные с ремонтом основных средств, со счета 97 "Расходы будущих периодов" списываются равными частями на счета производственных затрат в зависимости от места эксплуатации и назначения ос-новных средств. Срок погашения устанавливает само предприятие.

В бухгалтерском учете делаются следующие записи: Д-т счета 44 "Издержки обращения”К-т счета 97 "Расходы будущих периодов".

Например: Сделан внеплановый, срочный ремонт автомобиля ВАЗ 21099

Дт 97 "Расходы будущих периодов" Кт 10 "Материалы" 155220 руб. отпущены со склада запасные части на ремонт автомобиля

Дт 97 "Расходы будущих периодов" Кт 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" 54260 руб. начислена заработная плата рабочим

Дт 97 "Расходы будущих периодов" Кт 69 "Расчеты по социальному страхованию" 18991 руб. произведены отчисления в фонд социальной защиты населения

Дт 97 "Расходы будущих периодов" Кт 68 "Расчеты по налогам и сборам" 2713 руб. произведены отчисления от заработной платы рабочих

Сумма затрат по ремонту составила 231183 руб. Руководителем был установлен срок списания расходов по ремонту 6 месяцев, следовательно ежемесячная сумма списания затрат составит 231183 / 6 мес. =38531 руб.

Д-т 44 "Издержки обращения” К-т 97 "Расходы будущих периодов" 38531 руб. на списание части затрат по ремонту автомобиля.

Предприятие самостоятельно выбирает один из приведен-ных выше способов включения в себестоимость продукции, выполненных работ и оказанных услуг, расходов по ремонту основных средств и указывает его в приказе об учетной поли-тике.

За фактическими расходами по производству всех видов ре-монтов должен быть установлен контроль, обеспечивающий рациональное использование материальных, трудовых и де-нежных ресурсов.

Важнейшими задачами учета ремонта основных средств яв-ляются: документальное оформление ремонтных работ, опре-деление объема и фактической себестоимости выполненного ремонта, контроль за использованием средств ремонтного фонда (резерва) по назначению, своевременные расчеты с подрядными организациями за выполненные ремонтные работы.

2.4. Учет основных средств по международным стандартам

Международные стандарты бухгалтерского учета (IAS) определяют основные средства как материальные активы, которые: используются предприятием для производства или поставок товаров или оказания услуг, для сдачи в аренду, или для административных целей; и предполагаются для использования на протяжении нескольких периодов. Кроме того, IAS устанавливают два критерия определения основных средств: существует вероятность того, что с такими активами связаны будущие экономические выгоды для предприятия, и стоимость актива для предприятия может быть достоверно определена

Первый критерий, подразумевающий получение экономических выгод в будущем, обеспечивает оценку предприятием степени вероятности того, что такие будущие экономические выгоды будут получены при использовании основного средства на основе имеющихся данных в момент приобретения.

Второй критерий, подразумевающий возможность достоверного определения стоимости, выполняется наличием документации на приобретение основного средства (счет-фактура на приобретение основного средства), в которой указывается его цена. В том случае, если основные средства строятся хозяйственным способом, можно достоверно определить стоимость на основании документации поставщиков и подрядчиков, связанной с приобретением материалов, наймом рабочей силы и другими затратами, понесенными в процессе строительства [19, c. 26].

Согласно IAS срок службы основного средства определяется решением руководства компании и основывается на опыте предприятий, использующих аналогичные основные средства, общей деловой практике и других соображениях, которые руководство сочтет важными. Срок службы основного средства, как правило, определяется, исходя из его полезности для предприятия и, соответственно, может быть короче срока его экономической (или физической) службы.

IAS определяют амортизацию как распределение подлежащей списанию стоимости основного средства на предполагаемый срок его службы. Стоимость основного средства, подлежащая списанию, - это разница между стоимостью приобретения основного средства и его остаточной стоимостью. Сумма амортизации за отчетный период, учитываемая в составе прямых либо косвенных накладных расходов (в зависимости от того), начисляется ли амортизация на производственное или непроизводственное оборудование) относится на счет прибылей или убытков и влияет на чистую прибыль (убыток).

В системе IAS предусмотрены несколько методов амортизации (метод равномерного списания, метод уменьшающегося остатка и кумулятивный метод), причем предприятие может само решать, какой метод амортизации использовать. Метод амортизации, выбранный для целей IAS, должен быть указан в приложениях к финансовой отчетности, и предприятие должно следовать ему каждый год. Если принимается решение об изменении метода амортизации, в приложения к финансовой отчетности необходимо включить соответствующее примечание с пояснениями.

Основные средства зачастую составляют большую часть активов предприятия, следовательно, их переоценка оказывает значительное влияние на финансовую отчетность. IAS допускают переоценку основных средств из-за изменения рыночной стоимости каждого основного средства, если такая переоценка подкреплена заключением эксперта

IAS признают существование групп основных средств, рыночную стоимость которых установить невозможно в силу их специфики. Такие основные средства оцениваются по цене приобретения за вычетом амортизации.

Кроме переоценки, предусмотренной в IAS, в Республике Беларусь стоимость основных средств может также повышаться в силу гиперинфляционных условий. Как в IAS, так и в белорусской системе учета операции приобретения или ввода в эксплуатацию основных средств должны проводиться по цене приобретения. Когда финансовая отчетность компании корректируется с учетом влияния гиперинфляции, неденежные активы и собственный капитал изменяются с учетом инфляции в соответствии с изменениями в покупательной способности валюты на дату отчета. В системе IAS такая переоценка с учетом гиперинфляции производится согласно общему коэффициенту инфляции.

Несмотря на то, что и IAS, и белорусская система учета предписывают производить переоценку основных средств с применением официальных коэффициентов, белорусские нормативные коэффициенты переоценки далеко не всегда соответствуют коэффициентам инфляции, применяемым в IAS, или переоценке, допускаемой в IAS. Коэффициенты, применяемые для переоценки основных средств в нашем учете, разрабатываются Министерством Статистики Республики Беларусь в соответствии с постановлениями Правительства Республики Беларусь; предполагается, что они должны отражать как влияние инфляции на белорусскую экономику, так и другие изменения цен.

Компания, составляющая свою финансовую отчетность в соответствии с IAS и работающая в условиях гиперинфляции, должна выполнять одну из следующих процедур, чтобы достоверно отразить стоимость основных средств: систематически переоценивать основные средства, как правило, с привлечением профессионального независимого оценщика; или организовать учет таким образом, чтобы фиксировать, хранить и вести должным образом всю информацию по ценам и датам приобретения и реализации основных средств.

Такая информация очень важна, поскольку компании будет необходимо "переоценивать" основные средства дважды: сначала с использованием нормативных коэффициентов для целей белорусской обязательной финансовой отчетности; затем, для целей финансовой отчетности согласно IAS, компании придется ввести поправки на инфляцию на основании ежемесячных изменений коэффициентов инфляции.

Часто, после приобретения основного средства, предприятие производит дополнительные расходы, связанные с таким основным средством, в течение срока его экономического использования. Такие расходы и, соответственно, методы их учета можно классифицировать следующим образом:

Капитальные затраты - это затраты, увеличивающие выгоды, которые можно извлечь из использования основного средства, и подлежащие капитализации. Капитализация - это отнесение затрат на увеличение стоимости основных средств.

Примерами капитальных затрат в системе IAS являются реконструкция, модернизация, замена и внеочередной ремонт, например, пристройка нового крыла к зданию, установка дополнительной изоляции, замена крыши здания, продлевающая срок его службы сверх расчетного, или обширный ремонт бойлера, увеличивающий срок его службы. Все затраты, связанные с такими операциями, называются "модернизацией и улучшением" и подлежат капитализации [19, c 56].

Страницы: 1, 2, 3