Адаптация производственного учета к системе "Директ-костинг" на предприятии

Адаптация производственного учета к системе "Директ-костинг" на предприятии

Кроме того, нужно отметить, что при таком подходе можно вообще не собирать постоянные расходы на счетах производственных подразделений, а прямо списывать их со счетов расходов на счет результатов. Но так как учет накладных расходов производственным подразделениям связан не только с методикой их распределения, но и с контролем за эффективностью работы подразделений, то применение счета постоянных производственных накладных расходов желательно.

Второй подход, который представляется более приемлемым для предприятия АО ИП «Эфес Караганда Пивоваренный завод», состоит в использовании принципа деления производственных накладных расходов на постоянные (переменные) в учете полной себестоимости. В этом случае и постоянные, и переменные производственные накладные расходы закрываются на счет производства.

Величину постоянных расходов устанавливают по смете исходя из объема деятельности подразделения, ориентированного на нормальную загрузку производственных мощностей предприятия.

Использование отдельных группировок постоянных и переменных производственных накладных расходов в учете полной себестоимости связано с взаимным распределением накладных расходов вспомогательных подразделений и последующим их отнесением на основные подразделения. Постоянные накладные расходы включают в расчет распределения, принимая во внимание фактический объем деятельности, а переменные накладные расходы включают в расчет полностью.

Разделение затрат на постоянные и переменные имеет большое значение для планирования, учета и анализа себестоимости продукции. Постоянные расходы, оставаясь относительно неизменными по абсолютной величине, при росте производства становятся важным фактором снижения себестоимости продукции, так как их величина при этом уменьшается в расчете на единицу продукции. Переменные же расходы возрастают в прямой зависимости от роста производства продукции, но рассчитанные на единицу продукции, представляют собой постоянную величину. Экономия по этим расходам может быть достигнута за счет осуществления организационно-технических мероприятий, обеспечивающих снижение их в расчете на единицу выпускаемой продукции. Кроме того, данную группировку затрат можно использовать при анализе и прогнозировании безубыточности производства и, в конечном счете, при выборе экономической политики организации.

2.3 Учет затрат, выделение центров ответственности и прочие учетные вопросы организации системы «директ-костинг» на предприятии

Для того чтобы обеспечить полноту использования учетных и аналитических возможностей системы «директ-костинг», необходимо осуществить грамотную постановку управленческого учета на предприятии.

Система калькулирования себестоимости «директ-костинг» состоит из нескольких элементов:

1. Учет по видам затрат - задачей этого элемента учета затрат и результатов является систематический учет затрат по видам за определенный период. Он отражает структуру затрат предприятия. Для целей калькулирования себестоимости на предприятии АО ИП «Эфес Караганда Пивоваренный завод» затрат подразделяются по экономическим элементам на следующие группы:

- прямые затраты на сырье, материалы и энергию на технологические цели;

- прямые затраты на рабочую силу;

- накладные расходы.

Конечно, этот перечень может изменяться в зависимости от особенностей учета и степени его детализации. Однако с точки зрения применения системы «директ-костинг», здесь отсутствуют какие-либо принципиальные особенности по сравнению с системой учета полной себестоимости. Необходимое для организации «директ-костинг» разделение затрат на постоянные и переменные не может быть четко проведено в учете по видам затрат. Так как часто один и тот же вид затрат ведет себя по-разному в зависимости от места его возникновения. Поэтому данное разделение можно провести лишь в ракурсе учета мест возникновения тех или иных затрат.

2. Учет по местам возникновения затрат. Организация учета по местам возникновения затрат дает возможность:

- контролировать формирование затрат;

- обоснованно распределить косвенные затраты по носителям затрат.

Для решения первой задачи места возникновения затрат должны совпадать с центрами ответственности за затраты. Степень детализации данных мест не регламентируется и определяется экономической целесообразностью и потребностями управления на данном конкретном предприятии.

Одним из направлением повышения аналитичности внутренних отчетов в «директ-костинге» является использование концепции центров ответственности. Децентрализованная структура предприятия может рассматриваться как совокупность центров финансовой ответственности, связанных между собой линиями ответственности. В результате образуется иерархия центров ответственности во главе с генеральным директором, который ответственен перед собственником предприятия (будь то частное лицо или государство) за прибыльное ведение бизнеса. Далее следуют подразделения, тоже являющиеся центрами ответственности, еще ниже центры ответственности могут состоять из секций, подсекций и даже отдельных рабочих мест.

Выделение центров финансовой ответственности выявляет необходимость организации соответствующей системы учета и отчетности. В зарубежной литературе их называют, соответственно, «responsibility accounting» и «responsibility reporting».

Наиболее распространено построение внутренней отчетности по центрам затрат в системе развитого «директ-костинга». Составление внутренней отчетности по центру затрат предполагает выполнение принципа контролируемости затрат, из которого вытекают два следствия:

а) по мере увеличения уровня руководства, которому предоставляется отчет, детальность отчета уменьшается;

б) отчет руководителю более высокого уровня не является результатом простого суммирования отчетов более низкого уровня.

Таким образом, центры ответственности, пожалуй, самый сложный вопрос, поскольку он затрагивает интересы всех сотрудников предприятия, в особенности руководителей подразделений.

Для предприятия АО ИП «Эфес Караганда Пивоваренный завод» можно предложить вариант выделения следующего центра ответственности - центр затрат - это, как правило, отдельные службы предприятия.

- центры затрат производства (цех производства солода, варочный цех, цех производства пивного сусла, бродильный цех, лагерный цех, разливочный цех) АО ИП «Эфес Караганда Пивоваренный завод».

- центры затрат продажи - (отдела сбыта, отдел маркетинга, склады готовой продукции АО ИП «Эфес Караганда Пивоваренный завод»).

- центр затрат административного управления (директор АО ИП «Эфес Караганда Пивоваренный завод», канцелярия, финансовый и экономический отдел, бухгалтерия, юридическая служба, отдел кадров и т.д.).

На предприятиях немаловажное значение имеет деление центров финансовой ответственности исходя из выполняемых ими задач и функций:

1) основные центры ответственности занимаются непосредственным производством продукции, выполнением работ и оказанием услуг для потребителей. Их затраты напрямую списываются на себестоимость продукции (работ, услуг). К таким центрам, на предприятии можно отнести участки и цеха основного производства, отдел сбыта;

2) вспомогательные центры ответственности существуют для обслуживания основных центров ответственности. Затраты этих центров сначала распределяют по основным центрам ответственности, а уже потом в составе суммарных затрат основных центров включаются в себестоимость продукции, работ, услуг, оказываемых потребителям. К таким центрам на пивоваренном заводе можно отнести административно-хозяйственный отдел, ЦЗЛ (центрально-заводская лаборатория), ремонтный цех, транспортный цех и т.д.

Центры ответственности по степени совпадения с местом возникновения затрат подразделяются на совпадающие и не совпадающие. Места возникновения затрат определяют как структурные единицы и подразделения (рабочие места, бригады, производства, участки, цеха, отделы и т.п.), в которых происходит первоначальное потребление производственных ресурсов и в рамках которых организуется планирование, нормирование и учет издержек производства в целях контроля и управления затратами, а также внутренний хозяйственный расчет.

Таким образом, выделение центров ответственности на АО ИП «Эфес Караганда Пивоваренный завод» даст возможность организовать «развитой директ-костинг», или многоступенчатый учет сумм покрытия для различных уровней управления, тем самым позволяя проводить анализ эффективности направлений деятельности (центров ответственности) и ориентировать деятельность предприятия на наиболее перспективные из них.

Вторая задача обуславливает необходимость разделения затрат на постоянные и переменные. Это возможно только на уровне мест возникновения затрат, поскольку лишь так можно определить, как ведут себя затраты различных видов в зависимости от изменения объема производства.

Местами возникновения затрат (центрами ответственности за затраты) для предприятия АО ИП «Эфес Караганда Пивоваренный завод» являются производственные цеха предприятия:

- производство солода;

- варочный - производство пивного сусла;

- бродильный -- сбраживание сусла, получение зеленого пива;

- лагерный - выдержка (созревание), получение лагерного пива и его осветление (фильтрация);

- разливочный - розлив в бутылки, банки, бочки, обработка тары и сдача готовой продукции на склад.

По сути дела, при организации учета в разрезе мест возникновения затрат по системе «директ-костинг» исчезает само понятие косвенных расходов, так как накладные расходы мест возникновения затрат становятся прямыми по отношению к конкретному месту возникновения затрат. Таким образом, при системе «директ-костинг» затраты в местах возникновения затрат подразделяются только на постоянные и переменные. Поэтому этот элемент системы учета затрат и результатов дает информацию для калькулирования себестоимости носителей затрат только по переменным затратам.

3. Учета по носителям затрат (калькулирование себестоимости единицы изделия) - этот элемент учета показывает отнесение затрат на их носители. Под носителями затрат в данном случае подразумевается продукция, работы или услуги предприятия, предназначенные для реализации на рынке. Учет по носителям затрат может быть организован как учет полных или частичных затрат.

При учете полных затрат все возникающие за отчетный период затраты фирмы относятся на носителя затрат. Эта система иногда именуется «затратной статистикой», так как в ней усредняются затраты по носителям. Именно она поставляет информацию государственным органам для ценообразования. Однако на западе широко распространено мнение, что для управления фирмой такое калькулирование неприемлемо, так как оно не представляет информацию о том, во что действительно обходится производство отдельных продуктов, их видов или групп.

Учет в разрезе носителей затрат может быть представлен таблицей 5 на примере трех сортов пива: выпускаемых предприятием.

Таблица 5 - Учет в разрезе носителей затрат

тенге

При калькулировании себестоимости по методу «директ-костинг» постоянные затраты не распределяются между носителями. При этом варианте калькулирования исходят из того, что только переменные затраты зависят от загрузки мощностей или от объема продукции, а поэтому только они могут быть отнесены на носители затрат. Такой вариант калькулирования без специальных расчетов предоставляет необходимую информацию о тенденциях поведения затрат в условиях изменения загрузки или объема выпуска продукции.

4. Учета результатов по носителям затрат - информацию о результатах невозможно получить без калькулирования себестоимости носителей затрат, так как определение результатов происходит путем сравнения продажной цены изделия и его себестоимости. Учет результатов может быть основан как на учете полной себестоимости, так и на учете переменных издержек.

Если учет базируется на исчислении полной себестоимости изделий, то выявляется так называемая нетто-прибыль или соответственно нетто-убыток. Если же результат основан на учете частичных затрат, то определяется брутто-прибыль (сумма покрытия или маржинальный доход на изделие).

Учет результатов по носителям затрат на примере уже вышерассмотренных трех сортов пива наглядно представлен в таблице 6.

Таблица 6 - Учет результатов по носителям затрат

тенге

При организации учета результатов по системе «директ-костинг» переменные затраты на единицу вычитаются из цены изделия, и на основе этой разницы исчисляется брутто-прибыль (сумма покрытия или маржинальный доход) на изделие. Величина суммы покрытия показывает «вклад» изделия в покрытие постоянных затрат, а значит и в прибыль фирмы в том же объеме. В этом случае при любой загрузке производственных мощностей имеет место линейная зависимость между величиной суммы покрытия на единицу изделия и общим результатом, так как при линейном поведении выручки и переменных затрат сумма покрытия на единицу изделия постоянна.

5. Учет результатов за период - цель организации данной подсистемы - выявление общего результата фирмы за отчетный период. В случае учета результатов за период на основе полных затрат общую выручку за период сопоставляют с величиной полных затрат. В итоге получают производственный результат за период, который составляет нетто-прибыль.

Учет результатов за период представлен в таблице 7.

Таблица 7 - Учет результатов за период

тыс.тенге

На предприятии АО ИП «Эфес Караганда Пивоваренный завод» текущий учет готовой продукции ведется по нормативной себестоимости. Так, в течение отчетного периода пивоваренный завод по нормативной себестоимости оприходовал пиво: «Карагандинское» - 166,5 тенге за 1 дал, «Старый Мельник» - 193,5 тенге за 1 дал, «Эфес Пилснер» - 165,43 тенге за 1 дал. После того как в конце отчетного периода была определена фактическая себестоимость 1 дала пива, было установлено, что себестоимость пива «Карагандинское» составляет 200,38 тенге за 1 дал, «Старый Мельник» - 235,22 тенге за 1 дал и «Эфес Пилснер» - 232,53 тенге за 1 дал. Учитывая, что пиво «Карагандинское» выпущено в количестве 1045 тыс.дал, «Старый Мельник» - 181 тыс.дал и «Эфес Пилснер» -106 тыс.дал, можно составить отчет о финансовых результатах на основе интеграции нормативного учета и элементов «директ-костинга» (таблица 8).

Таблица 8 - Определение финансового результата на основе применения нормативной себестоимости и элементов «директ-костинга»,

тенге

Как видно из приведенных данных, переменная часть нормативной себестоимости была несколько занижена и маржинальный доход, рассчитанный исходя из нормативной себестоимости, превышает фактически полученный маржинальный доход по всем видам сортам пива.

Если сравнить отчеты о финансовых результатах по одному сорту пива «Карагандинское» составленные на основе системы «абзорпшен-костинг» (таблица 3) и системы «директ-костинг», интегрированной с нормативным методом учета затрат (таблица 8), то можно увидеть, что во втором случае данные производственного учета дают больше информации руководству предприятия, поскольку при системе «директ-костинг» общую выручку за период сравнивают с величиной переменных затрат, а не с величиной совокупных затрат, что отражает фактический результат производства и реализации данного вида продукции.

«Учетными» вопросами организации «директ-костинга» является разработка политики управленческого учета, пересмотр объектов учета, плана счетов управленческого учета. Для решения круга учетных вопросов необходимо внести следующие изменения в порядок учета себестоимости:

- пересмотреть порядок оценки незавершенного производства - необходимо использовать неполную (маржинальную) себестоимость;

- порядок оценки готовой продукции (также неполная себестоимость);

- перечень и структура статей расходов и их соотнесение с объектами учета (сокращенная номенклатура статей);

- порядок формирования финансового результата, а именно: какие затраты признаются запасоемкими (т.е. включаются в себестоимость незавершенного производства и остатки готовой продукции) и какие считаются расходами периода (постоянными затратами).

Одной из сложнейших проблем, решаемых при постановке управленческого учета на предприятии АО ИП «Эфес Караганда Пивоваренный завод», является определение механизма взаимодействия управленческого и финансового учета. Здесь возможны различные варианты сосуществования. Ведение управленческого учета (в узком смысле слова) в единой системе счетов с финансовым учетом может быть организовано при условии, что принципы, принятые в управленческом и финансовом учете, совпадают, чего на практике может и не быть (например, для целей управления затраты относятся на другие объекты управления - предприятия, центры ответственности и т.п.), или в управленческом учете используются принципы «директ-костинга», а в финансовом - осуществляется учет полной себестоимости.

На предприятии АО ИП «Эфес Караганда Пивоваренный завод» ведение управленческого учета (в узком смысле слова) осуществляется в единой системе счетов с финансовым учетом.

Для учета затрат на производство на предприятии применяют комплексную систему счетов раздела 8 Типового плана счетов от 23.05.2007, в которую входят счета подразделов 8110 «Основное производство», 8210 «Полуфабрикаты собственного производства», 8310 «Вспомогательные производства», 8410 «Накладные расходы». [11, с.174]

Счета данных подразделов, предназначенные для учета затрат на основное производство, состоят из одного обобщающего счета и нескольких "транзитных", что позволяет группировать расходы по их содержанию, местам возникновения и другим признакам.

Порядок отражения операций на бухгалтерских счетах в условиях системы "директ-костинг" следующий:

1. Прямые условно-переменные расходы собираются в бухгалтерском учете на счетах 8110 "Основное производство" и 8310 "Вспомогательные производства".

2. Косвенные условно-переменные расходы предварительно накапливаются на счете 8410 "Накладные расходы", а затем ежемесячно переносятся на счета 8110 "Основное производство" и 8310 "Вспомогательные производства".

3. Условно-постоянные расходы в части общих управленческих и хозяйственных затрат отражаются на счете 7210 "Административные расходы", а в части сбытовых расходов - на счете 7110 "Расходы по реализации продукции и оказанию услуг".

4. Суммы фактической себестоимости продукции, законченной производством и переданной на склад, относятся со счета 8110 "Основное производство" в дебет счетов 1320 "Готовая продукция" или 7010 "Себестоимость реализованной продукции и оказанных услуг ".

5. Условно-постоянные расходы, собранные на счетах 7110, 7210 в конце каждого отчетного периода полностью списываются на счет 5610 "Итоговая прибыль (итоговый убыток) " в уменьшение итогового дохода.

Таким образом, при «директ-костинг» общую сумму постоянных затрат за период относят на результаты того отчетного периода, в котором она возникла. Классической формой системы «директ-костинг» является учет постоянных расходов единым неразделенным блоком, когда они переходят единой суммой из подсистемы учета по местам затрат в подсистему учета результатов за период.

Поскольку одна из главных задач постановки управленческого учета - удовлетворение информационных потребностей менеджеров различных уровней управления, то состав форм управленческой (внутренней) отчетности остается прежним (баланс, отчет о доходах и расходах, отчет о движении денежных средств), дополняется специфическими формами (маржинальный вариант отчета о доходах и расходах и т.д.), необходимыми управленческому персоналу АО ИП «Эфес Караганда Пивоваренный завод». При разработке этих форм необходимо обеспечить отражение в них тех ключевых показателей, которые были определены на самом начальном этапе реализации проекта постановки управленческого учета.

При этом необходимо помнить, что от наличия на предприятии отлаженной системы составления и представления внутренней отчетности, построенной с использованием расчета сумм покрытия, а также современных принципов «директ-костинга» - многоступенчатого учета и учета по центрам ответственности, напрямую зависит возможность организации и проведения анализа в системе «директ-костинг».

Следующим важным вопросом в организации системы «директ-костинг» является разработка системы показателей управления предприятием, которая имеет свои особенности. Хотя, по-прежнему, обобщающим целевым показателем эффективности деятельности остается чистая прибыль предприятия (за исключением тех особенных случаев, когда на первый план выходят выживаемость предприятия или рост объема продаж для завоевания рынка, или какие-либо иные цели) используется особый показатель - сумма покрытия или маржинальный доход.

Суммы покрытия являются основным инструментом системы «директ-костинг» и рассчитываются как разница между выручкой от реализованной продукции и переменными затратами, приходящимися на нее.

Выручка от реализации в первую очередь идет на покрытие переменных затрат. А лишь после того, как покрываются все переменные затраты, возникают суммы покрытия, которые предназначены для покрытия постоянных затрат и получения прибыли. Прибыль образуется лишь после того, как в свою очередь полностью покрыты постоянные затраты. Данный ступенчатый метод образования прибыли наглядно продемонстрирован на рисунке 8.

103

Рисунок 8 - Ступенчатый метод образования прибыли с учетом суммы покрытия

Маржинальный доход рассчитывается как для предприятия в целом, так и по отдельным продуктам (работам, услугам), подразделениям, (например, заводам, цехам, участкам и даже рабочим местам) и позволяет сравнивать между собой рентабельность (в данном случае подразумевается эффективность) отдельных продуктов предприятия, географических сегментов, производственных подразделений до распределения постоянных затрат.

Наряду с показателем сумм покрытия, «директ-костинг» привносит в систему управленческих показателей и другие: точка безубыточности, запас финансовой прочности, эффект операционного рычага и т.д. Главное назначение данных показателей состоит в том, что они позволяют сравнивать между собой рентабельность (в данном случае подразумевается эффективность) отдельных продуктов предприятия до распределения постоянных затрат. Таким образом, эти показатели становятся ключевыми при принятии управленческих решений по выбору ассортимента продукции, при планировании объемов деятельности, мотивации руководителей и сотрудников линейных подразделений предприятия и т.д.

В качестве показателей управления на АО ИП «Эфес Караганда Пивоваренный завод» выбраны следующие: сумма покрытия (маржинальный доход), точка безубыточности, запас финансовой прочности, эффект операционного рычага и т.д. Более подробно возможность применения этих показателей для предприятия АО ИП «Эфес Караганда Пивоваренный завод» рассмотрим в процессе исследования перспективных направлений применения системы «директ-костинг», которыми являются разработка и принятие управленческих решений на основе информации маржинального анализа.

Маржинальный анализ (анализ взаимосвязи объема производства себестоимости и прибыли) функционирует на базе разделения затрат на постоянные и переменные и базируется на зависимости между выручкой от реализации, издержками и прибылью. Такое деление затрат помогает решить задачу максимизации массы и прироста прибыли за счет относительного сокращения тех или иных расходов. Оно также позволяет судить об окупаемости затрат и дает возможность определить «запас финансовой прочности» предприятия на случай осложнения конъюнктуры и других затруднений.

2.4 Перспективные направления применения системы «директ-костинг» в управлении предприятием

Важной особенностью «директ-костинга» является то, что благодаря ему можно анализировать взаимосвязи и взаимозависимости между объемом производства, затратами (себестоимостью) и доходом от основной деятельности. Такой анализ называется маржинальный анализ или анализ безубыточности и базируется на зависимости между выручкой от реализации, издержками и прибылью в течение краткосрочного периода, когда производство продукции ограничено определенными производственными мощностями, увеличение или уменьшение которых за короткий отрезок времени невозможно. Однако привлечение дополнительных трудовых или материальных ресурсов в течение короткого промежутка времени вполне реально.

В основе маржинального анализа безубыточности лежит деление совокупности затрат по снабжению, производству и реализации продукции на постоянные и переменные.

Применение этого метода дает возможность руководству предприятия:

- определить безубыточный объем продаж и зону безопасности предприятия;

- дать количественную оценку влияния факторов на безубыточный объем продаж;

- установить цену на выпускаемую продукцию, позволяющей обеспечить спрос и доход на запланированном уровне, выдержать конкуренцию и завоевать новые рынки сбыта продукции;

- оптимизировать ассортимент выпускаемой продукции и доход от ее реализации;

- решить правильно вопрос о принятии дополнительного заказа по цене ниже действующей и себестоимости продукции;

- оценить эффективность производства у себя или приобретения со стороны того или иного полуфабриката;

- выбрать наиболее выгодный вариант технологии производства;

- оценить эффективность инвестиций, связанных с внедрением различных организационно-технических мероприятии влияющих на объем производства;

- принять оптимальный производственный план;

- обосновать производственную мощность предприятия и просчитать варианты ее изменения.

Благодаря такому широкому спектру применения анализ безубыточности, несомненно, является лучшим средством управления, чтобы добиться максимально возможного в данных условиях дохода предприятия.

В основе анализа безубыточности лежит сущность «директ-костинга» - деление совокупных производственных затрат на постоянные и переменные части.

При анализе безубыточности прежде всего необходимо определить точку безубыточности, которую в экономической литературе называют по-разному: критическая точка, точка безопасности [7, с.293], точка равновесия [13,с.20], точка окупаемости [14, с.231], точка рентабельности, точка критического объема производства [15, с.410], точка безубыточного объема продаж [16, с.307].

Точка безубыточности - это такой объем продаж, при котором предприятие обеспечивает возмещение всех затрат, т.е. полученным доходом покрывает «все свои расходы, без получения прибыли». Иными словами, в этой точке предприятие не получает дохода от продаж, но и убытки тоже отсутствуют [14, c.232]. «В точке равновесия, - пишут Р. Энтони и Дж. Рис, - общая сумма затрат равна общей сумме выручки. Сама точка равновесия имеет небольшое практическое значение, так как внимание обычно обращено на зону получения прибыли. При объеме реализации ниже точки равновесия, предприятие несет потери, при большем объеме получает прибыль» [17, с.495].

Предприниматели, начинающие новый вид хозяйственной деятельности или развивающие и расширяющие уже существующее производство, приступающие к выпуску новой продукции или предоставлению нового вида услуг должны знать, когда их деятельность будет безубыточной. А для этого они и привлеченные ими специалисты (финансовые менеджеры, экономисты, бухгалтеры) должны владеть методикой анализа безубыточности, цель которого - установить, что произойдет с финансовыми результатами, если определенный уровень объема производства изменится.

Объем производства - один из главнейших факторов изменения совокупных издержек, выручки от реализации и дохода ют основной деятельности. Вот почему в управлении выпуском продукции большое значение имеет оценка фактического выпуска в пределах производственной мощности, т.е. в границах максимальный - минимальный» объем производства. Сопоставление с минимальным, безубыточным объемом позволяет оценить степень или зону «безопасности» предприятия и при отрицательном значении «безопасности» снять с производства отдельные виды продукции, изменить условия производства и тем самым снизить издержки или прекратить производство продукции.

Сравнение достигнутого объема выпуска с максимальным объемом, определяемым производственной мощностью предприятия, позволяет оценить возможности роста дохода при увеличении объема производства, если увеличатся спрос или доля предприятия на рынке. Отсюда важным управленческим решением является правильное обоснование производственной мощности предприятия и установление, при каких объемах выпуска продукции производство будет рентабельным, а при каких не будет давать дохода. «Эта информация, - пишет В.К. Радостовец, - позволяет предприятию оценить свои возможности в ценообразовании в условиях конкуренции, определить предел «безопасности» своей деятельности» [12, с.201].

Имея такую информацию, руководство предприятия может управлять издержками производства при изменении условие конкуренции на рынке.

При анализе безубыточности в первую очередь следует определить критическую точку объема производства (продаж).

Для вычисления этой точки используются три метода: математический, графический, маржинального дохода. Рассмотрим подробнее метод маржинального дохода.

Если известны величина постоянных затрат и ожидаемая величина дохода (выручки) от реализации продукции, то уровень минимального маржинального дохода в процентах к выручке определяется по формуле:

МД в% к ДРП= (6),

где ДРП - доход от реализации продукции;

МД - маржинальный доход;

С - постоянные затраты;

Рассмотрим расчет этих показателей на примере пива сорта «Карагандинское», имея следующие исходные данные (таблица 9).

Таблица 9 - Исходные данные для анализа критического объема производства

Возникает вопрос, при каком объеме выпуска (реализации) продукции предприятие достигнет точки критического объема, при которой доход от реализации равен ее общим издержкам (полной себестоимости), где нет ни дохода, ни убытков? Если фактический доход от реализации продукции будет выше, чем полная ее себестоимость, то предприятие будет иметь доход oт основной деятельности, а если наоборот, то понесет убытки.

Подставив к приведенные выше формулы исходные данные, определим критическую величину объема производства, дохода (выручки) от реализации продукции, величину постоянных затрат, цену реализации и уровень минимального маржинального дохода.

1. Расчет критического объема производства:

(7),

где р - продажная цена единицы продукции;

q - количество единиц проданных изделий;

v - переменные затраты на единицу продукции.

С - постоянные затраты;

Критический объем производства в натуральном выражении составляет 681,21 тыс. дал.

Точку безубыточности можно рассчитать также в денежных единицах. Для этого достаточно умножить количество единиц продукции в точке безубыточности на цену единицы продукции: 681,21 х 220 = 149866 тыс. тенге.

В профессиональной литературе точку безубыточности в денежном выражении называют критической величиной дохода (выручки) от реализации продукции, расчет которой осуществляется по формуле, приведенной ниже.

2. Расчет критической величины дохода (выручки) от реализации продукции:

Доход (выручка) от реализации продукции в точке безубыточности составляет 149866 тыс. тенге.

3. Расчет критического уровня постоянных затрат:

С = q х MД = 681,21 х 56,36 = 38393.

Совокупная величина постоянных затрат составляет 38393 тыс. тенге.

4. Расчет критической цены реализации:

тенге

Если известно соотношение между величиной маржинального дохода и выручкой (или между величиной маржинального дохода на единицу изделия и ценой изделия), то минимальную цену изделия можно определить по формуле:

тенге

5. Расчет уровня минимального маржинального дохода процентах к доходу (выручке) от реализации:

Для принятия перспективных решений этот показатель является очень полезным.

В нашем примере в отчетном году АО ИП «Эфес Караганда Пивоваренный завод» организовал пива сорта «Карагандинское» в количестве 1045 тыс. по цене 220 тенге за 1 дал. Переменные затраты на единицу продукции составили 163,64 тенге, а на всю реализовали ми продукцию - 171004 тыс. тенге. Маржинальный доход был получен в размере 58896 тыс. тенге (220 х 1045 - 163,64 х 104 =229900-171004).

Подставляя в приведенные формулы цифровые значении соответствующих показателей, получим относительную величину маржинального дохода:

а) МД в% к ДРП =

б) МД в% к P =

При постоянных значениях маржинального дохода и цены реализации их соотношение также будет постоянным, что подтверждает соответствие этих расчетов с уровнем минимального маржинального дохода в процентах к доходу от реализации продукции в точке безубыточности.

Постоянные затраты представляют собой постоянную совокупную величину, а издержки на единицу продукцию изменяются в зависимости от уровня производства. В результате доход на единицу продукции также изменяется в зависимости от объема производства.

Так, в предыдущем примере постоянные издержки на единицу продукции составляет в точке безубыточности 56,36 тенге, а при ожидаемом объеме реализации, который больше критического объема продаж на 518,79 тыс. дал (1200-681,21), их удельная величина будет равна 45,05 тенге. Таким образом, постоянные издержки на единицу продукции снизятся на 11,31 тенге, в результате доход от основной деятельности на единицу продукции увеличится. Если в точке безубыточности, доход от основной деятельности на единицу продукции был равен нулю, то при ожидаемом объеме реализации его уровень составил бы 45,05 тенге (формула 8).

(8),

где ДОД - доход от основной деятельности на единицу продукции.

Расчеты свидетельствуют о том, что доход от основной деятельности на единицу продукции не будет постоянной при равных уровнях производства. Поэтому исчисление постоянных издержек на единицу продукции лишено смысла. Но при анализе постоянных затрат необходимо обратить серьезное внимание на показатель, который в профессиональной литературе носит следующие названия: «операционный рычаг», «производственный леверидж» [18, c.312].

Термин «рычаг» в технике означает средство, с помощью которого можно поднять или передвинуть тяжелый предмет с наименьшими усилиями. «В приложении к экономике, -- пишет В.В. Ковалев, - он практикуется как некоторый фактор, небольшое изменение которого может привести к существенному изменению ряда результативных показателей» [18, c.313].

Одним из мер операционного рычага (производственного левериджа) является доля постоянных затрат в общих затратах предприятия. Чем выше доля постоянных затрат, тем в большей степени варьирует соответствующий показатель дохода, в частности операционный доход, который в международной практике носит название «прибыль до вычета процентов и налогов». Если у предприятия высокий уровень операционного рычага, его доход очень чувствителен к изменениям объема реализации, незначительное изменение которого приводит к значительному изменению дохода.

103

Условные обозначения:

ДРП - доход (выручка) от реализации;

S - общие затраты (полная себестоимость реализованной продукции);

V - общие переменные затраты:

С - постоянные затраты;

q - количество единиц продукции, тыс. дал;

К - точка критического объема производства.

Рисунок 9 - График безубыточности

Для наглядного представления взаимосвязи общих, переменных и постоянных издержек с доходом (выручкой) от реализации продукции, маржинальным доходом и доходом от основной деятельности (производства данного вида продукции) используем графический метод. По вертикали (оси ординат, обозначаемой «Y») декартовых координат отложим данные о себестоимости и доход (выручку) oт реализации продукции, а по горизонтали (оси абсцисс, обозначаемой «X») - количество производимой продукции в натуре (рисунок 9).

Приведенному графику можно дать следующую интерпретацию. Там, где пересекаются линии дохода (выручки) от реализации и себестоимости (точка К, соответствующая объему производства (681,21 тыс. дал), достигается состояние безубыточности, поскольку общий доход в этой точке в размере 149866 тыс. тенге (681,21x220) является достаточным для того чтобы покрыть постоянные затраты в размере 38393 тыс. тенге и переменные затраты в размере 111473 тыс. тенге (163,64 x 681,21). При объеме реализации ниже этой точки предприятие не может покрыть все затраты, и следовательно, оно получит не доход, а убытки. Напротив, при объеме реализации большем, чем критический, результат будет положительным, т.е. деятельность предприятия становится доходной.

Зона убытков в графике расположена слева, а зона доходов - справа от критической точки объема производства. Оценивая релевантный ряд в графике от 200 тыс. до 1200 тыс. дал, можно сделать ввод, что каждая единица продукции, произведенная реализованная сверх 681,21 тыс. дал, будет приносить предприятию 56,36 тенге маржинального дохода, который равен цене реализации за вычетом переменных издержек (220 - 163,64).

Таким образом, для обеспечения безубыточности производства маржинальный доход должен покрывать постоянные затраты. В точке безубыточности ее величина равна удельным постоянным затратам, что видно из следующих формул:

Страницы: 1, 2, 3, 4